6. Ganancias y pérdidas patrimoniales

Están reguladas en los artículos 33 a 39 de la LIRPF.

Son alteraciones en la composición del patrimonio, entre otras:

• Las transmisiones.
  
• Los premios.
  
• Las pérdidas justificadas que no se deban al consumo o al juego.

6.1. Transmisiones onerosas y lucrativas

El cálculo del rendimiento gravable se realiza según el siguiente esquema:

6.1.1. Transmisiones a título oneroso (existe contraprestación)

• Valor de transmisión:
  
  (+) Importe real de enajenación (no podrá ser inferior al normal de mercado)
  (–) Gastos accesorios a la enajenación (impuesto sobre el incremento del valor de los terrenos de naturaleza urbana ‒IIVTNU‒)
  
  
• Valor de adquisición. Será el sumatorio de las siguientes partidas:
  
  (+) Importe real de la adquisición
  (+) El coste de las mejoras
  (+) Los gastos (notaría, registro, gestoría, etc.) y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses
  (–) Las amortizaciones

Las amortizaciones que minoran el valor de adquisición son aquellas que en su momento constituyeron o pudieron constituir gasto deducible, computándose, en todo caso, la amortización mínima, con independencia de la efectiva consideración de esta como gasto.

6.1.2. Transmisiones a título lucrativo (sin contraprestación)

Se aplicarán los criterios establecidos para las transmisiones a título oneroso, tomando como importe real los valores que resulten de aplicar las normas del ISD, tanto para establecer el valor de transmisión como el de adquisición, si la adquisición fue también a título lucrativo, sin que puedan exceder del valor de mercado.

No obstante, en las adquisiciones lucrativas por causa de muerte derivadas de contratos o pactos sucesorios con efectos de presente, el beneficiario de los mismos que transmitiera, antes del transcurso de cinco años desde la celebración del pacto sucesorio o del fallecimiento del causante, si fuera anterior, los bienes adquiridos, se subrogará en la posición de este, respecto al valor y fecha de adquisición de aquellos, cuando este valor fuera inferior al previsto en el párrafo anterior.

6.1.3. Reducción en función del periodo de permanencia

Exclusivamente aplicable a ganancias patrimoniales correspondientes a transmisiones de elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas y adquiridos antes del 31 de diciembre de 1994.

En general, la ganancia se calculará por diferencia entre el valor de transmisión y el valor de adquisición y se distinguirá:

• La parte de ganancia generada con anterioridad al 20 de enero de 2006 se reducirá de la siguiente manera:
  
  
  • Se tomará como periodo de permanencia en el patrimonio del sujeto pasivo el número de años que medie entre la fecha de adquisición del elemento y el 31 de diciembre de 1996, redondeado por exceso.
    
  • Si los elementos patrimoniales transmitidos fuesen bienes inmuebles, se reducirá en un 11,11 % por cada año de permanencia que exceda de dos.
    
  • Si los elementos patrimoniales transmitidos fuesen acciones admitidas a negociación en alguno de los mercados secundarios oficiales de valores, se reducirá en un 25 % por cada año de permanencia que exceda de dos.
    
  • Las restantes ganancias se reducirán en un 14,28 % por cada año de permanencia que exceda de dos.
    
  • Estará no sujeta la parte de la ganancia generada con anterioridad al 20 de enero de 2006 derivada de elementos patrimoniales que a 31 de diciembre de 1996, y en función de lo señalado en los párrafos anteriores, tuviesen un periodo de permanencia superior a 10, 5 y 8 años, respectivamente.
• La reducción se aplicará de la siguiente forma:
  
  
  • Se calculará el valor de transmisión de todos los elementos patrimoniales a cuya ganancia patrimonial le hubiera resultado de aplicación lo señalado en esta disposición, transmitidos desde el 1 de enero de 2015 hasta la fecha de transmisión del elemento patrimonial.
    
  • Cuando sea inferior a 400.000 euros la suma del valor de transmisión del elemento patrimonial y la cuantía a que se refiere el punto anterior, la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad al 20 de enero de 2006 se reducirá en el importe resultante de aplicar los porcentajes por cada año de permanencia.
    
  • Cuando sea superior a 400.000 euros la suma del valor de transmisión del elemento patrimonial y la cuantía del valor de transmisión de todos los elementos patrimoniales transmitidos desde el 1 de enero de 2015, pero el resultado de lo dispuesto en la letra a) anterior sea inferior a 400.000 euros, se practicará la reducción a la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad al 20 de enero de 2006 que proporcionalmente corresponda a la parte del valor de transmisión que sumado a la cuantía de la letra a) anterior no supere 400.000 euros.
    
  • Cuando el resultado de lo dispuesto en la letra a) anterior sea superior a 400.000 euros, no se practicará reducción alguna a la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad al 20 de enero de 2006.
• Se entenderá por parte de ganancia generada con anterioridad al 20 de enero de 2006:
  
  
  • Con carácter general, la que proporcionalmente corresponda al número de días transcurridos desde la fecha de adquisición hasta
    el 19 de enero de 2006 sobre el número de días transcurridos desde la fecha de adquisición hasta la fecha de transmisión.
    
  • En las transmisiones de acciones con cotización y en las transmisiones de acciones o participaciones en instituciones de inversión colectiva (sociedades y fondos de inversión) se tomará la ganancia que, en su caso, resulte de comparar el valor de los títulos en el IP del año 2005 (valor de cotización de las acciones o liquidativo de los títulos de las instituciones de inversión colectiva) con el valor de adquisición de los mismos.
• La parte de ganancia generada desde el 20 de enero de 2006 hasta la fecha de transmisión no tendrá reducción.

6.2. Restantes variaciones patrimoniales

Las variaciones patrimoniales que no consistan en transmisiones se valoran por el valor normal de mercado o parte proporcional, en su caso. Tratándose de premios en especie, al valor de mercado de la retribución en especie se le añadirá el importe del ingreso a cuenta no repercutido al perceptor.

6.3. Normas especiales de valoración

La LIRPF establece normas específicas en algunos supuestos:

• Acciones con cotización en mercados regulados.
  
• Acciones y participaciones no admitidas a negociación.
  
• Aportaciones no dinerarias a sociedades, traspaso de locales de negocio.
  
• Indemnizaciones o capitales asegurados por pérdidas o siniestros en elementos patrimoniales.
  
• Permuta de bienes o derechos.
  
• Transmisiones de elementos patrimoniales afectos a actividades económicas y participaciones en instituciones de inversión colectiva.

Destaca la norma de diferimiento en la tributación del artículo 94 de la LIRPF:

6.4. Beneficios por reinversión

De conformidad con el artículo 38 de la LIRPF:

• Podrán gozar de exención las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto en la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente cuando el importe total obtenido se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual. A estos efectos, se asimila a la adquisición de vivienda su rehabilitación.
  La reinversión del importe obtenido en la enajenación deberá efectuarse en los dos años anteriores o posteriores a la fecha de la transmisión.
  En el caso de que el importe de la reinversión fuera inferior al total obtenido en la enajenación, solamente se excluirá de gravamen la parte proporcional de la ganancia patrimonial que corresponda a la cantidad efectivamente invertida
• Podrán excluirse de gravamen las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de la transmisión de elementos patrimoniales por contribuyentes mayores de 65 años, siempre que el importe total obtenido por la transmisión se destine en el plazo de seis meses a constituir una renta vitalicia asegurada a su favor. La cantidad máxima total que a tal efecto podrá destinarse a constituir rentas vitalicias será de 240.000 euros.
  Cuando el importe reinvertido sea inferior al total de lo percibido en la transmisión, únicamente se excluirá de tributación la parte proporcional de la ganancia patrimonial obtenida que corresponda a la cantidad reinvertida.
  La anticipación, total o parcial, de los derechos económicos derivados de la renta vitalicia constituida determinará el sometimiento a gravamen de la ganancia patrimonial correspondiente.

6.5. Ganancias patrimoniales no justificadas

Cuando la Administración descubra bienes o derechos cuya tenencia, declaración o adquisición no se corresponda con la renta o el patrimonio declarados por el contribuyente, o la inclusión de deudas inexistentes en las declaraciones del IRPF o del IP o en los libros o registros oficiales, incluirá su importe en la base liquidable general del periodo impositivo respecto del que se descubran.

6.6. Gravamen especial sobre los premios de determinadas loterías y apuestas

Estarán sujetos al IRPF mediante un gravamen especial (no forman parte de la BI del IRPF) los siguientes premios obtenidos por contribuyentes de este impuesto (disp. adic. trigésima tercera de la LIRPF):

El gravamen especial se exigirá de forma independiente respecto de cada décimo, fracción o cupón de lotería o apuesta premiados.

Estarán exentos del gravamen especial los premios cuyo importe íntegro sea igual o inferior a 40.000 euros.

Los premios cuyo importe íntegro sea superior a 40.000 euros se someterán a tributación respecto de la parte del mismo que exceda de dicho importe.

En el supuesto de que el premio fuera de titularidad compartida, la cuantía exenta prevista en los párrafos anteriores se prorrateará entre los cotitulares en función de la cuota que les corresponda.

La base imponible del gravamen especial estará formada por el importe del premio que exceda de la cuantía exenta.

En el supuesto de que el premio fuera de titularidad compartida, la base imponible se prorrateará entre los cotitulares en función de la cuota que les corresponda.

La cuota íntegra del gravamen especial será la resultante de aplicar a la base imponible anterior el tipo del 20 %.

El gravamen especial se devengará en el momento en que se satisfaga o abone el premio obtenido.

Los premios anteriores estarán sujetos a retención o ingreso a cuenta de acuerdo del 20 %.

La base de retención o ingreso a cuenta vendrá determinada por el importe de la base imponible del gravamen especial.