El TSJ de Madrid afirma que el hecho de que la depreciación de la mercancía responda a las tácticas de venta de la marca y acuerdos comerciales no impide considerar que el deterioro contabilizado sea deducible a efectos fiscales

A juicio de la Sala, el hecho de que la depreciación de la mercancía responda a las tácticas de venta de la marca y acuerdos comerciales no impide considerar que, realmente, el valor neto realizable de las existencias es inferior a su precio de adquisición habida cuenta que Dolce & Gabbana Spain, SL no recupera el 100% de lo abonado por la mercancía y, además, está obligada a soportar la recompra en los términos ya expuestos, sin posibilidad de continuar ofertando los productos al consumidor final, existiendo con ello un deterioro.

El TSJ de Madrid, en su Sentencia de 18 de octubre de 2023, analiza si procede la deducción del gasto por deterioro de valor de las existencias.

Comienza la Sentencia poniendo de manifiesto que existe un pacto de recompra con la matriz, en cuanto a entrega/devolución de la mercancía, que se ejecuta en uno o dos ejercicios posteriores y, hasta entonces, lo que hace Dolce & Gabbana Spain, SL es una estimación de los productos que considera que no logrará vender y, con respecto a esa cantidad, calcula los descuentos que sufrirá en relación con el precio de adquisición abonado y en función de los pactos con la matriz italiana.

Así las cosas, los importes contabilizados por el contribuyente como deterioro corresponden a operaciones (la devolución física de la mercancía realmente remanente) que se realizan en uno o dos ejercicios posteriores a aquel en el que se contabiliza el gasto; en concreto, tal como se ha indicado, se llevará a cabo en periodos que se extienden desde septiembre- octubre de 2015 hasta periodos posteriores a septiembre- octubre de 2016.

Es por ello que la Inspección considera que el gasto por deterioro del valor de las mercancías nunca debió ser objeto de contabilización por parte del obligado tributario, por no haber sido debidamente acreditado en el transcurso de las actuaciones inspectoras la pérdida de valor de aquellas.

Así pues, la Inspección considera que la cuantía contabilizada como gasto por deterioro del valor de los artículos objeto de venta minorista no obedece a que el "valor neto realizable de las existencias sea inferior a su precio de adquisición", tal como indica el PGC, sino a un compromiso contractual de recompra de mercaderías que la italiana Dolce & Gabbana, SRL tiene derecho a ejercitar para evitar la degradación que experimentaría la marca si los artículos de lujo se pusieran a la venta a precios reducidos.

Ahora bien, considera la Sala que, siendo cierto que existe un compromiso contractual entre la matriz y la mercantil española, cuyos términos, además, no se cuestionan por la Inspección, es evidente que aunque no se produzca una depreciación ordinaria de la mercancía por el mero transcurso del tiempo, el hecho de que no se vendan todos los artículos "SEASONALS PRODUCTS" en temporada o bien, fuera de ella y con promoción, si son de la categoría "CARRY OVER", implica que Dolce & Gabbana Spain, SL deba aplicar la política de empresa impuesta para evitar el perjuicio que le causaría a esta marca de lujo la venta de sus productos a precios mínimos, asumiendo una pérdida en todo lo que exceda del 30% del volumen de compras efectuado, pues a partir de dicho límite la matriz aplica descuentos o comisiones para recomprar la mercancía.

Efectivamente, los descuentos se aplican a todos los productos remanentes de manera indiscriminada, en función del porcentaje que representen respecto del volumen de mercancías adquirido por Dolce & Gabbana Spain, SL, pero se trata de la política de empresa, que tiene en cuenta el final de la temporada y la categoría del producto.

A juicio de la Sala, el hecho de que la depreciación de la mercancía responda a las tácticas de venta de la marca y acuerdos comerciales no impide considerar que, realmente, el valor neto realizable de las existencias es inferior a su precio de adquisición habida cuenta que Dolce & Gabbana Spain, SL no recupera el 100% de lo abonado por la mercancía y, además, está obligada a soportar la recompra en los términos ya expuestos, sin posibilidad de continuar ofertando los productos al consumidor final.

Por tanto, existe un deterioro, si bien se plantean problemas con su cálculo. Ello por cuanto, efectivamente, cuando la entidad lo computa como gasto en su Impuesto sobre Sociedades no deja de ser una mera provisión, pues se ha calculado con base en meras hipótesis sobre el volumen de venta real, esto es, en unas expectativas de venta que, aunque se apoyen en el resultado de temporadas anteriores, son una mera posibilidad.

Este pacto de recompra firmado entre ambas compañías, en cuanto a la entrega/devolución de la mercancía, se ejecuta en uno o dos ejercicios posteriores. Hasta entonces, lo que hace Dolce & Gabbana Spain, S.L. es una estimación de los artículos que no le será posible vender por el canal minorista y, respecto a éstos, calcula los descuentos que sufrirá sobre su coste y el importe del consiguiente deterioro.

Pues bien, según la normativa aplicable, la Sala considera que nada obsta a una reversión posterior de un deterioro que finalmente no tuvo lugar, contabilizando el pertinente ingreso según lo indicado y regularizando así debidamente la situación contable.

De hecho, en la casilla 264 de la autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2014, "deterioro de mercaderías, materias primas y otros aprovisionamientos", se refleja el importe de -466.153,54 euros. En el escrito de demanda se indica que tal valor resulta de la diferencia entre el ingreso por el importe de la provisión por deterioro de mercancías existentes en el ejercicio anterior, 455.070,91 euros, y la inclusión como gasto de 921.224,46 euros, cantidad en que se fija el deterioro del valor de las mercancías a finales del ejercicio 2014. Aunque tal cifra no aparece desglosada como ingreso en la cuenta de pérdidas y ganancias, lo cierto es que no consignan la totalidad del deterioro  921.224,46 euros, sino sólo -466.153,54 euros, así que, en principio, realizan la compensación.

Por todo ello, se estiman las alegaciones de la reclamante, anulando tanto el acuerdo de liquidación como el acuerdo sancionador correspondiente.

Tribunal Superior de Justicia de Madrid. Sala de lo Contencioso-Administrativo, de 18 de octubre de 2023, rec. nº. 1514/2020.