Desarrollo reglamentario de la obligación de información sobre bienes y derechos situados en el extranjero y de instrumentos de asistencia mutua
Como recordarán la Ley 7/2012, de 29 de octubre, de modificación de la normativa tributaria y presupuestaria y de adecuación de la normativa financiera para la intensificación de las actuaciones en la prevención y lucha contra el fraude, introdujo una nueva obligación de información sobre bienes y derechos situados en el extranjero, incorporando para ello en la Ley General Tributaria la disposición adicional decimoctava. El desarrollo reglamentario de esta disposición se ha llevado a cabo a través del Real Decreto 1558/2012, de 15 de noviembre, que además de regular las referidas obligaciones de información sobre bienes y derechos situados en el extranjero, adapta las normas de desarrollo de la Ley General Tributaria a la normativa comunitaria e internacional en materia de asistencia mutua y modifica el reglamento de procedimientos amistosos en materia de imposición directa y que, salvo alguna excepción, entrará en vigor el 1 de enero de 2013.
En el mismo, se detalla que deberán ser declarados en la declaración informativa tanto las cuentas situadas en entidades financieras, como todo tipo de bienes inmuebles y derechos sobre inmuebles, así como valores, derechos, seguros y rentas depositadas, gestionadas u obtenidas en el extranjero, y se establece el plazo para el cumplimiento de dichas obligaciones de información, que será del 1 de enero al 31 de marzo de cada ejercicio, siendo exigibles por primera vez las referidas obligaciones de información para la información a suministrar correspondiente al año 2012. Asimismo, se recogen los supuestos en los que se excluye de la obligación de declarar que, entre otros, será cuando el valor de los bienes y derechos no supere los 50.000 €, siendo obligatoria exclusivamente la presentación en años sucesivos solamente cuando el mencionado límite hubiese experimentado un incremento superior a 20.000 €.
Antes de describir determinados aspectos de la declaración tales como sujetos obligados a presentar la declaración, información a suministrar, contenido de la declaración, plazo, excepciones a la obligación de información, etc., es necesario resaltar los efectos que la no presentación de la misma tiene en el Impuesto sobre Sociedades y en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas como consecuencia de la modificación efectuada por la Ley 7/2012, de 29 de octubre, en las normas reguladoras de ambos impuestos, en relación con las ganancias patrimoniales no justificadas, relativas a bienes y derechos no recogidos en la declaración informativa sobre bienes y derechos situados en el extranjero, que establece que el sujeto pasivo o contribuyente no podrá probar su prescripción y en todo caso se imputarán al período más antiguo de los no prescritos, susceptibles de regularización por la Administración. En estos supuestos se establece una sanción específica del 150% de la cuota íntegra correspondiente a la mencionada ganancia de patrimonio no justificada.
De lo anteriormente expuesto se desprende que la información que habrá de suministrarse gira en torno a 3 aspectos:
I. Obligación de informar acerca de cuentas en entidades financieras situadas en el extranjero.
1. Sujetos obligados a presentar la declaración informativa [titular o titular real (definido en el artículo 4.2 de la Ley 10/2010) a 31 de diciembre de cada año y también titular o titular real en cualquier momento del año y que hubiera perdido dicha condición a 31 de diciembre], relativa a la totalidad de las cuentas de su titularidad, o en las que figuren como representantes, autorizados o beneficiarios, o sobre las que tengan poderes de disposición, o de las que sean titulares reales que se encuentren situadas en el extranjero, abiertas en entidades que se dediquen al tráfico bancario o crediticio, a 31 de diciembre de cada año o en cualquier momento al que se refiere la declaración:
- Personas físicas y jurídicas residentes en territorio español.
- Establecimientos permanentes en territorio español de personas o entidades no residentes.
- Entidades sin personalidad jurídica (artículo 35.4 de la LGT).
2. Información a suministrar sobre: cuentas corrientes, de ahorro, imposiciones a plazo, cuentas de crédito y cualesquiera otras cuentas o depósitos dinerarios con independencia de la modalidad o denominación que adopten (aunque no exista retribución).
3. Contenido de la declaración:
- Razón social o denominación completa de la entidad bancaria o de crédito así como su domicilio.
- Identificación completa de las cuentas.
- Fecha de apertura o cancelación, o, en su caso, las fechas de concesión y revocación de la autorización.
- Saldos de las cuentas a 31 de diciembre y el saldo medio correspondiente al último trimestre del año (por quien tuviese la condición de titular, representante, autorizado o beneficiario o tenga poderes de disposición sobre las citadas cuentas o la consideración de titular real a esa fecha).
- Saldo de la cuenta en la fecha en la que dejaron de tener la condición de titulares, representantes, autorizados, beneficiarios, personas con poderes de disposición o titulares reales.
4. Excepciones a la obligación de información. No resultará de aplicación respecto de las siguientes cuentas:
- Aquéllas de las que sean titulares las entidades totalmente exentas del Impuesto sobre Sociedades (Estado, Comunidades Autónomas, entidades locales…….).
- Aquéllas de las que sean titulares personas jurídicas y demás entidades residentes en territorio español, así como establecimientos permanentes en España de no residentes, registradas en su contabilidad de forma individualizada e identificadas por su número, entidad de crédito y sucursal en la que figuren abiertas y país o territorio en que se encuentren situadas.
- Aquéllas de las que sean titulares las personas físicas residentes en territorio español que desarrollen una actividad económica y lleven su contabilidad de acuerdo con lo dispuesto en el Código de Comercio, registradas en dicha documentación contable de forma individualizada e identificadas por su número, entidad de crédito y sucursal en la que figuren abiertas y país o territorio en que se encuentren situadas.
- Aquéllas de las que sean titulares personas físicas, jurídicas y demás entidades residentes en territorio español, abiertas en establecimientos en el extranjero de entidades de crédito domiciliadas en España, que deban ser objeto de declaración por dichas entidades conforme a lo previsto en el artículo 37 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, siempre que hubieran podido ser declaradas conforme a la normativa del país donde esté situada la cuenta.
- Por último, no hay obligación de informar sobre ninguna cuenta cuando los saldos a 31 de diciembre no superen, conjuntamente, los 50.000 euros, y la misma circunstancia concurra en relación con los saldos medios del cuarto trimestre. Si se superasen conjuntamente los límites anteriores hay que informar sobre todas las cuentas.
5. Plazo de la declaración informativa:
- Entre el 1 de enero y el 31 de marzo del año siguiente a aquel a que se refiera la información a suministrar.
- Años sucesivos: no existe obligación de presentación excepto cuando cualquiera de los saldos conjuntos de 50.000 € a que hemos hecho referencia anteriormente, hubiese experimentado un incremento superior a 20.000 € respecto de los de la última declaración. También deben presentar la declaración quienes dejaron de tener la condición de titulares, representantes, autorizados, beneficiarios, personas con poderes de disposición o titulares reales.
6. Modelo: Pendiente de aprobación.
II. Obligación de información sobre valores, derechos, seguros y rentas depositados, gestionados u obtenidas en el extranjero.
1. Sujetos obligados a presentar la declaración informativa (titular o titular real a 31 de diciembre de cada año y también titular o titular real en cualquier momento del año y que hubiera perdido dicha condición a 31 de diciembre):
- Personas físicas y jurídicas residentes en territorio español.
- Establecimientos permanentes en territorio español de personas o entidades no residentes.
- Entidades sin personalidad jurídica (artículo 35.4 de la LGT).
2. Bienes, derechos, seguros y rentas sobre los que hay que informar:
- Valores o derechos representativos de la participación en cualquier tipo de entidad.
- Valores representativos de la cesión a terceros de capitales propios.
- Valores aportados para su gestión o administración a cualquier instrumento jurídico, (incluyendo fideicomisos y “trusts” o masas patrimoniales).
- Acciones y participaciones en el capital social o fondo patrimonial de IIC situadas en el extranjero de las que sean titulares o tengan la consideración de titular real).
- Seguros de vida o invalidez cuando la entidad aseguradora se encuentre situada en el extranjero.
- Rentas temporales o vitalicias como consecuencia de la entrega de un capital en dinero, de derechos de contenido económico o de bienes muebles o inmuebles, a entidades situadas en el extranjero.
3. Contenido de la declaración:
- Para el caso de valores.
a) Razón social o denominación completa de la entidad jurídica, del tercero cesionario o identificación del instrumento o relación jurídica, según corresponda, así como su domicilio.
b) Saldo a 31 de diciembre de cada año, de los valores y derechos representativos de la participación en el capital o en los fondos propios de entidades jurídicas (la información comprenderá el número y clase de acciones y participaciones de las que se sea titular, así como su valor).
c) Saldo a 31 de diciembre de los valores representativos de la cesión a terceros de capitales propios (la información comprenderá el número y clase de valores de los que se sea titular, así como su valor).
d) Saldo a 31 de diciembre de los valores aportados al instrumento jurídico correspondiente (la información comprenderá el número y clase de valores aportados, así como su valor).
- Para acciones y participaciones en IIC:
Razón social o denominación completa de la IIC y su domicilio, así como el número y clase de acciones y participaciones y, en su caso, compartimiento al que pertenezcan, así como su valor liquidativo a 31 de diciembre.
- Para los supuestos en que se hubiera sido titular o titular real en cualquier momento del año y se hubiera perdido dicha condición a 31 de diciembre:
La información a suministrar será la correspondiente a la fecha en que se produjo dicha extinción.
- Para seguros de vida o invalidez:
Entidad aseguradora indicando la razón social o denominación completa y su domicilio y valor de rescate a 31 de diciembre.
- Para rentas temporales o vitalicias:
Entidad aseguradora indicando la razón social o denominación completa y su domicilio y valor de capitalización a 31 de diciembre.
4. Excepciones a la obligación de información. No resultará exigible en los siguientes supuestos:
- Si el obligado es una entidad totalmente exenta del IS.
- Si es una persona jurídica o entidad residente en territorio español o si es un establecimiento permanente en España de no residentes, que lleven de forma individualizada en su contabilidad los valores, derechos, seguros y rentas.
- Si los valores, según proceda en cada caso, no superan, conjuntamente, 50.000 €. Si se superara dicha cantidad (límite conjunto) si deberá informarse sobre todos los títulos, activos, valores, derechos, seguros o rentas.
5. Plazo de la declaración informativa:
- Entre el 1 de enero y el 31 de marzo del año siguiente a aquel a que se refiera la información a suministrar.
- Años sucesivos: no existe obligación de presentación excepto cuando el valor conjunto de 50.000 € se hubiese incrementado más de 20.000 € con respecto a la declaración del año anterior. También deben presentar la declaración los titulares o titulares reales respecto de los valores, derechos, acciones y participaciones de los que la titularidad se hubiese extinguido a 31 de diciembre.
6. Modelo: Pendiente de aprobación.
III. Obligación de informar sobre bienes inmuebles y derechos sobre bienes inmuebles situados en el extranjero.
1. Sujetos obligados a presentar la declaración informativa (titular o titular real a 31 de diciembre de cada año y también titular o titular real en cualquier momento del año y que hubiera perdido dicha condición a 31 de diciembre):
- Personas físicas y jurídicas residentes en territorio español.
- Establecimientos permanentes en territorio español de personas o entidades no residentes.
- Entidades sin personalidad jurídica (artículo 35.4 de la LGT).
2. Contenido de la declaración informativa:
a) En general:
- Identificación del inmueble con especificación, sucinta, de su tipología (pendiente de desarrollo por orden ministerial)
- Situación del inmueble: país o territorio, localidad, calle y número.
- Fecha de adquisición.
- Valor de adquisición.
b) Supuestos especiales:
- Para casos de titularidad de derechos reales de uso o disfrute y nuda propiedad: identificación del inmueble, situación del inmueble, fecha de adquisición de la titularidad y su valor a 31 de diciembre, según reglas de valoración del Impuesto sobre el Patrimonio.
- Para casos de titularidad de contratos de multipropiedad, aprovechamiento por turnos, propiedad a tiempo parcial o fórmulas similares: identificación del inmueble, situación del inmueble, fecha de adquisición de dichos derechos y su valor a 31 de diciembre, según reglas de valoración del Impuesto sobre el Patrimonio.
- Para los supuestos en que se hubiera sido titular o titular real en cualquier momento del año y se hubiera perdido dicha condición a 31 de diciembre: identificación del inmueble, situación del inmueble, fecha de adquisición, valor de adquisición, valor de transmisión y su fecha.
3. Excepciones a la obligación de información. No resultará de aplicación la obligación de información respecto de los siguientes bienes inmuebles o derechos sobre bienes inmuebles situados en el extranjero:
- Aquéllos de los que sean titulares las entidades totalmente exentas del Impuesto sobre Sociedades (Estado, Comunidades Autónomas, entidades locales…….).
- Aquéllos de los que sean titulares personas jurídicas y demás entidades residentes en territorio español, así como establecimientos permanentes en España de no residentes, registrados en su contabilidad de forma individualizada y suficientemente identificados.
- Aquéllos de los que sean titulares personas físicas residentes en territorio español que desarrollen una actividad económica y con contabilidad de acuerdo con el Código de Comercio, registrados en la documentación contable de forma individualizada y suficientemente identificados.
- Por último, no hay obligación de informar sobre ningún inmueble o derecho sobre inmuebles cuando los valores, según proceda en cada caso, no superen, conjuntamente, los 50.000 €. Si se supera dicha cantidad (limite conjunto) deberá informarse sobre todos los inmuebles y derechos sobre bienes inmuebles.
4. Plazo de la declaración informativa:
- Entre el 1 de enero y el 31 de marzo del año siguiente a aquel a que se refiera la información a suministrar.
- Años sucesivos: no existe obligación de presentación excepto cuando el valor conjunto de 50.000 € se hubiese incrementado más de 20.000 € con respecto a la declaración del año anterior. También deben presentar la declaración los titulares o titulares reales respecto de los inmuebles o derechos sobre inmuebles sobre los que la titularidad se hubiese extinguido a 31 de diciembre.
5. Modelo: Pendiente de aprobación.
Además de fijar las obligaciones de información sobre bienes y derechos situados en el extranjero, en este real decreto, a través de diferentes modificaciones en el Reglamento General de Recaudación y en el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, se lleva a cabo la transposición de la Directiva 2011/16/UE del Consejo, de 15 de febrero de 2011 (relativa a la este cooperación administrativa en el ámbito de la fiscalidad y por la que se deroga la Directiva 77/799/CEE) y se efectúa el desarrollo reglamentario de los preceptos legales relativos a la asistencia mutua, en su momento incorporados a la Ley General Tributaria. Así:
- Se atribuye a la Agencia Estatal de Administración Tributaria la competencia para formular peticiones de asistencia mutua a otros Estados o entidades internacionales o supranacionales.
- Se establecen las normas que son aplicables en el cálculo de los intereses de demora que devengan los créditos de titularidad extranjera, haciéndose referencia, por otra parte, a las causas adicionales de suspensión de los procedimientos de recaudación tramitados a instancia de otro Estado o entidad internacional o supranacional, así como de terminación de dichos procedimientos.
- Se reconoce expresamente que el origen de las actuaciones de obtención de información puede encontrarse en peticiones de asistencia formuladas por otros Estados o entidades internacionales o supranacionales.
- Se introduce una nueva causa de interrupción justificada de los procedimientos de aplicación de los tributos (como consecuencia de la posible utilización de información obtenida en el marco de la asistencia mutua), aplicable únicamente en aquellos supuestos en los que se haya obtenido con anterioridad información de otro Estado o entidad internacional o supranacional respecto de la cual se necesite información complementaria posterior a requerir a dicho Estado o entidad.
- Se otorga validez y eficacia plena a las solicitudes de asistencia recibidas conforme a dicha normativa, sin necesidad de que sean reconocidas o sustituidas en España.
- Se desarrolla el procedimiento de cesión de datos suministrados por otro Estado o entidad internacional o supranacional en el marco de la asistencia mutua.
Por último, se modifica el Reglamento de procedimientos amistosos en materia de imposición directa, aprobado por Real Decreto 1794/2008, de 3 de noviembre, como consecuencia de las dificultades surgidas en la ejecución de los acuerdos alcanzados en el seno de procedimientos amistosos, clarificándose la forma en la que se van a aplicar dichos acuerdos y estableciéndose que los mismos se ejecutarán mediante una liquidación por periodo impositivo objeto del procedimiento. No obstante, se incorpora la posibilidad de dictar un único acto en el que se incluyan todas las liquidaciones derivadas del procedimiento amistoso, estableciéndose que la normativa que se tendrá en cuenta a todos los efectos, es la vigente en los periodos o en el momento del devengo a los que se refiere el procedimiento amistoso. En los supuestos en que ya existiese una liquidación administrativa previa, casos en los que el procedimiento amistoso tiene su origen en una actuación de la Administración española, se procederá a la correspondiente modificación o, en su caso, anulación de esa liquidación. Lo anteriormente expuesto se aplicará a los acuerdos que adquieran firmeza a partir del 25 de noviembre de 2012 (día siguiente al de la publicación de este real decreto en el BOE).
Normativa reglamentaria sobre asistencia mutua y obligaciones de información sobre bienes y derechos situados en el extranjero: Ver cuadro comparativo
Ver temas relacionados: