La reducción de la base imponible del IS en concepto de factor de agotamiento exige que se incrementen las cuentas de reservas de la entidad en términos globales además de la cuenta de reservas dotada en concepto de factor de agotamiento

La sentencia de instancia concluyó que el incremento de las reservas de la entidad en el importe que redujo la base imponible en concepto de factor de agotamiento, es un requisito legalmente ineludible para aplicar la deducción. Considera la recurrente que la sentencia de instancia lleva a cabo una interpretación estrictamente literal del contenido del art. 100.3 TRLIS que se opone a su interpretación sistemática y a la que deriva de sus antecedentes históricos, que evidencian el verdadero espíritu y la auténtica finalidad del requisito para disfrutar el factor de agotamiento cuyo cumplimento se discute, en perjuicio de aquellas compañías que realizan simultáneamente otras actividades económicas distintas de la actividad minera. Sin embargo, el Abogado del Estado sostiene que la interpretación literal del art.100.3 TRLIS -criterio prevalente a aplicar por disposición del art. 12.1 LGT, que se remite al art. 3.1 CC- "claramente exige un "incremento", un aumento, de todas las reservas de la sociedad, que solo puede tener lugar si la sociedad tiene beneficios y los incorpora a esas reservas, posibilitando su aumento. Y ello se exige, explícitamente, en cada periodo impositivo en que se aplica la reducción de la base imponible. El Tribunal estima que el art. 100.3 del TRLIS, efectivamente exige que en cada período impositivo deberán incrementarse las cuentas de reservas de la entidad en el importe que redujo la base imponible en concepto de factor de agotamiento. Es necesario que se produzca un incremento de reservas y no sólo aquella que se dota de cantidades en concepto de factor agotamiento. Esta reserva es indisponible y de autofinanciación, para materializar las inversiones a realizar al amparo del art. 100 TRLIS, de ahí que no pueda aumentarse la misma a costa de reducir otras reservas, que es lo que ha hecho la recurrente. El art. 100.3 TRLIS, conserva el espíritu del régimen tributario contenido en la Ley de fomento de la minería y las disposiciones desarrolladoras y mantiene el criterio del régimen anterior y por ello establece que en cada periodo impositivo deberán incrementarse las cuentas de reservas de la entidad en el importe que redujo la base imponible en concepto de factor de agotamiento. Conforme a dicho precepto debe producirse una "retención" de beneficios del ejercicio, ya que en cada periodo impositivo deberán incrementarse las cuentas de reservas de la entidad en el importe que redujo la base imponible en concepto de factor agotamiento. Será necesario que la empresa disponga de beneficios suficientes para poder incrementar sus reservas, de suerte que, si en el resto de las actividades hay importantes pérdidas, este requisito opera como una limitación, pues el beneficio contable global de la empresa, de donde se nutren las dotaciones a reservas, no podrá ser inferior a la dotación al factor agotamiento del ejercicio. No cabe la inmovilización de reservas utilizando reservas de libre disposición, ya que el art. 100.3 exige que éstas aumenten globalmente, por lo que solo cabe una "retención" efectiva de los beneficios globales del concreto periodo. No es suficiente que el resultado de la actividad minera (o de tratamiento y, transformación de minerales autoconsumidos) sea superior a la dotación que se pretende realizar; es necesario, además, que el resultado contable global de la empresa (el de las demás actividades que pudiera desarrollar ésta y el saldo neto de los resultados financieros y extraordinarios) permita dotar la correspondiente reserva, es decir, no sea inferior a la dotación realizada. Con ello la ley excluye la posibilidad de dotar la reserva por factor agotamiento con cargo a reservas disponibles de ejercicios anteriores. Es imprescindible que se acuerde, por el órgano competente, aplicar a reservas voluntarias un importe no inferior al factor agotamiento que se pretende dotar, es decir, hace falta una "retención" efectiva de beneficios que incrementen las reservas de la entidad, necesarias para financiar las inversiones futuras que se deberán de acometer para materializar, en el plazo de 10 años que señala la ley. En este caso, la inspección comprobó que se habla producido una reducción de las reservas  y por ello, no es admisible como ajuste fiscal negativo en la determinación de la base imponible del periodo 2010 la dotación por factor de agotamiento. La Sala fija como doctrina legal que en el ámbito de la reducción de la base imponible del impuesto sobre sociedades en concepto de factor de agotamiento contenida en el régimen fiscal de la minería, el artículo 100.3 del TRLIS exige, como requisito, que se incrementen las cuentas de reservas de la entidad en términos globales además de la cuenta de reservas dotada en concepto de factor de agotamiento.

(Tribunal Supremo, de 26 de junio de 2024, rec. n.º 7027/2023)