El TJUE delimita a efectos del devengo del IVA los conceptos de «prestación que dé lugar a pagos sucesivos» e «impago del precio»

De la aplicación conjunta de los arts. 63 y 64 de la Directiva IVA que, en relación con prestaciones que den lugar a pagos sucesivos, se produce el devengo del impuesto y este se hace exigible en el momento en que expiren los períodos a que se refieran los pagos (Vid., STJUE de 29 de noviembre de 2018, asunto C-548/17). Por lo que respecta a la interpretación de los términos «prestaciones que den lugar a pagos sucesivos», estos pueden entenderse, bien en el sentido de que incluyen las prestaciones de carácter puntual en las que la remuneración acordada se abona en varios tramos, bien en el sentido de que se refieren únicamente a las prestaciones cuya propia naturaleza justifica un pago fraccionado, es decir, las que no se realizan de modo puntual, sino de manera recurrente o continuada, durante cierto período. Por consiguiente, la aplicación del art. 64.1 presupone una relación entre la naturaleza de las prestaciones de que se trate y el carácter fraccionado de los pagos, de modo que la citada disposición no puede referirse a una prestación de carácter puntual, ni siquiera en el supuesto de que sea remunerada mediante pagos fraccionados. Para determinar el momento en que se produce el devengo del impuesto y en que el impuesto se hace exigible, el art. 63 de la Directiva 2006/112 obliga a que se concrete el momento en que se efectúa efectivamente la prestación. Sería contrario a dicho precepto permitir que un sujeto pasivo que ha realizado una prestación de carácter puntual, aunque habiendo celebrado un acuerdo de fraccionamiento del pago de esa prestación, opte por aplicar el art. 64.1 de dicha Directiva y determine, de este modo, él mismo el momento del devengo y de la exigibilidad del IVA. En virtud del art. 63 de la Directiva 2006/112, el IVA se hace exigible en el momento en que se efectúe la entrega de bienes o la prestación de servicios, es decir, en el momento de realizarse la operación de que se trate, independientemente de si la contraprestación adeudada por dicha operación ha sido pagada. Por lo tanto, el IVA se debe al Tesoro Público por el suministrador de un bien o el prestador de servicios, aunque aún no haya recibido de su cliente el pago correspondiente a la operación realizada (Vid., STJUE de 28 de julio de 2011, asunto C‑274/10) .El art. 64.1 de la Directiva 2006/112 debe interpretarse en el sentido de que la prestación de servicios de carácter puntual remunerada mediante pagos fraccionados no está comprendida en el ámbito de aplicación de dicha disposición. Mediante su segunda cuestión prejudicial, el tribunal remitente pretende que se dilucide si el art. 90.1 de la Directiva 2006/112 debe interpretarse en el sentido de que, ante un acuerdo de fraccionamiento del pago, el impago de un tramo de la remuneración antes de que sea exigible debe calificarse de impago del precio, en el sentido de la citada disposición, y dar lugar, por ello, a una reducción de la base imponible. A diferencia de lo que sucede en el caso de resolución o de anulación del contrato, el impago parcial o total de la contraprestación no coloca a las partes en la situación que ocupaban antes de la celebración del contrato. Si el impago se produce sin mediar resolución o anulación del contrato, el comprador del bien o el beneficiario de la prestación sigue estando obligado al pago del precio convenido, y el vendedor del bien o el proveedor de la prestación sigue disponiendo en principio de su crédito, el cual puede exigir judicialmente. No obstante, no cabe excluir que el cobro de tal crédito resulte finalmente imposible, pues el impago se caracteriza por la incertidumbre inherente a su naturaleza no definitiva realizada Vid., STJUE de 12 de octubre de 2017, asunto C-404/16). Así pues, el impago de la contraprestación, en el sentido del artículo 90, apartado 1, de la Directiva 2006/112, contempla únicamente las situaciones en las que el beneficiario de una entrega de bienes o de una prestación de servicios no satisface, o solo lo hace de modo parcial, un crédito que, no obstante, debe en virtud del contrato celebrado con el proveedor de los bienes o el prestador de los servicios. El pago en tramos de la remuneración adeudada por una prestación de servicios, de conformidad con el contrato establecido por las partes, no está comprendido en el supuesto de impago de la contraprestación al que se refiere el art. 90.1 de la Directiva 2006/112, que debe interpretarse en el sentido de que, ante un acuerdo de fraccionamiento del pago, el impago de un tramo de la remuneración antes de que sea exigible no puede calificarse de impago del precio, a efectos de la citada disposición, ni dar lugar, por ello, a una reducción de la base imponible.

(Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 28 de octubre de 2021, asuntos C-324/20)