El Tribunal Supremo declara que al pan con malta y gluten añadido debe gravarse como el pan común al tipo superreducido del 4 por 100 del IVA, pues aplicar un tipo distinto a este pan especial se opone al principio de neutralidad del IVA
La recurrente afirma que los productos por ella comercializados son considerados como "pan común" por el consumidor medio, que no es capaz de distinguir la incorporación a sus productos de gluten añadido o de harina de malta, aceptando pagar más precio por otros que no añaden tales componentes. Además, tampoco se ve qué necesidades distintas vendría a satisfacer la no adición de tales compuestos, por lo que, según concluye, el tratamiento recibido por el producto supone una distorsión de la competencia y la vulneración del principio de neutralidad, que solo quedaría superada de entenderse que el pan comercializado por la actora es "pan común". El tipo reducido del 10 por 100 fue establecido por el art. 23.3 del RD-Ley 20/2012, con efectos desde el 1 de septiembre de 2012 y, por tanto, no es aplicable ratione temporis a las liquidaciones de IVA de los periodos de mayo de 2011 a agosto de 2012, en las que el tipo reducido era del 8 por 100. A la vista de la jurisprudencia del TJUE [Vid., SSTJUE de 10 de noviembre de 2011, asuntos C-259/10 y C-260/10 (NFJ044774), que establece que dos prestaciones de servicios son similares cuando presentan propiedades análogas y satisfacen las mismas necesidades de los consumidores, teniendo en cuenta para ello un criterio de utilización comparable, y cuando las diferencias existentes no influyen de manera considerable en la decisión del consumidor medio de recurrir a una u otra de dichas prestaciones, de 9 de noviembre de 2017, asunto C-499/16 (NFJ068444) y de 3 de febrero de 2022, asunto C-515/20 (NFJ084870)]. En el caso debatido, la sentencia no se plantea si la adición del gluten en un máximo de un 2% -gluten que ya está presente de por sí en la harina- supone una distinción artificial respecto de lo que cabría entender que es pan común. Considera la sociedad recurrente que la sentencia debió hacerse eco del término pan común -como beneficiario del tipo del 4 por 100- con sujeción a lo apreciado por la jurisprudencia del TJUE y con respeto al principio de neutralidad del IVA y la no distorsión de la competencia, y en caso de tener dudas, plantear la correspondiente cuestión prejudicial al TJUE, tal y como está parte solicitó. De acuerdo con la STJUE de 10 de noviembre de 2011, el hecho de que se trate a dos prestaciones idénticas o similares que satisfacen las mismas necesidades de modo distinto desde el punto de vista del IVA conlleva, por lo general, una distorsión de la competencia. Llevada tal doctrina al caso debatido, cabe concluir con claridad que el pan elaborado y comercializado por la recurrente, atendida la información que ella misma suministró, sin éxito, en el procedimiento tributario, no se distingue del que la Administración considera pan común desde la perspectiva de aquellos principios, que son los que verdaderamente importan. A ese respecto, la única razón objetada en la sentencia a quo para negar a las baguettes que produce y vende la sociedad recurrente es que el gluten añadido en su composición es un elemento de la elaboración que per se, atendida la norma reglamentaria técnico-sanitaria, excluye al pan al que se incorpora ese gluten de su inserción en el concepto de pan común y, con ello, de toda posibilidad de beneficiarse de la reducción del tipo especial del 4 por 100.
El desenlace del problema es que el pan baguette ofrecido por la recurrente merece ser considerado pan común a efectos del art. 91. Dos Ley IVA, pues no existe diferencia sustancial, que haya quedado establecida por la Administración para negar el tipo muy reducido de gravamen que la contribuyente incluyó en su autoliquidación -que la ley presume correcta (art. 108.4 LGT)-, entre el pan que nos ocupa y el que la Administración y la Sala de instancia considera, por oposición, pan común y la incorporación de una irrelevante cantidad de gluten a la composición de la masa, a falta de acreditación en contra, no cabe entender que sea perceptible por el consumidor ni un dato que suponga por ello la existencia de una diferencia sustancial en el trato fiscal, como no es un elemento diferenciador en el producto respecto del que sí es merecedor del tipo del 4 por 100.
Al no diferenciar la ley del IVA entre estas dos distintas clases de pan que derivan de la aplicación de la norma higiénico-sanitaria -la Ley IVA solo podría avalar esa distinción partiendo de la expresión pan común, que el art. 91. Dos utiliza- no cabe crear una distinción que en la ley no está expresada con claridad. En la propia ley no se define el pan común, no se opone ni distingue de un pretendido pan especial ni se establecen las características que permitan singularizar uno y otro, dotado éste último de un régimen tributario desfavorable. En otras palabras, no hay pan alguno, como bien de primera necesidad especialmente intensa, al que la ley fiscal haya querido tratar de una manera distinta y peor que al que se considera pan común. Ante ello la Sala declara la siguiente doctrina jurisprudencial que atendidas las características del pan fabricado por la sociedad recurrente y a la vista de la jurisprudencia del TJUE, la no aplicación del tipo superreducido del IVA a un pan considerado especial según la normativa técnico-sanitaria y alimentaria española -por incluir en su elaboración ingredientes añadidos a los exigidos para su calificación como pan común, que sí es gravado con el tipo del 4 por 100-, se opone al principio de neutralidad del IVA, en su faceta de garantía de la libre competencia y a la doctrina de dicho TJUE según la cual la diferencia entre tipos de gravamen debe atender a la perspectiva del consumidor medio sobre los productos. Por tanto, el recurrente tiene derecho a que el pan que elabora y pone en el mercado sobre el que ha versado el proceso sea gravado con el tipo superreducido del 4 por 100, a tenor de la Ley del IVA aplicable al caso.
(Tribunal Supremo de 15 de octubre de 2024, recurso n.º 2208/2023)