La anulación de liquidación con retroacción de actuaciones no implica, que deba iniciarse un nuevo procedimiento sancionador
El acuerdo de liquidación puede rectificar la propuesta del actuario, en tanto que es una mera propuesta, pero dicha rectificación debe atender a las previsiones del art. 188.3 del RD 1065/2007 (RGAT) y otorgar al sujeto pasivo el preceptivo trámite de alegaciones ya que lo contrario supondría vaciar de contenido el previo trámite de audiencia y formulación de alegaciones que se otorga tras la firma del acta. Así, en el caso que nos ocupa, no comparte el Tribunal el proceder de la Inspección, toda vez que la norma establece con carácter general la puesta de manifiesto al sujeto pasivo de la rectificación que hubiera acordado el Inspector Jefe respecto de la propuesta del actuario para que por éste se formulen las alegaciones que se estimen procedentes, debiéndose por tanto proceder a retrotraer el expediente hasta el momento posterior a la firma del acta.
Una vez estimada la citada alegación sobre la situación de indefensión y ordenada la retroacción de actuaciones, en relación con la sanción se ha de tener en cuenta que el Tribunal ha anulado la liquidación a la que se asocia por incurrir ésta en un defecto formal, ordenando una retroacción de actuaciones. En el presente caso, el procedimiento sancionador, que ha finalizado con la imposición de la sanción, había incorporado formalmente datos, pruebas y circunstancias procedentes del procedimiento de liquidación, conforme establece el art. 210 de la Ley 58/2003 (LGT). Por ello, en este supuesto, la anulación de la liquidación practicada con retroacción de actuaciones por haberse producido indefensión provoca, a su vez, que se vea afectada la instrucción del procedimiento sancionador, no sólo respecto al presunto infractor y su derecho a la defensa, sino también en cuanto al instructor, así como a este órgano económico-administrativo al revisar el acuerdo sancionador.
Por ello, debe anularse la sanción con retroacción de actuaciones al momento de incorporarse formalmente al procedimiento sancionador los citados datos, pruebas y circunstancias procedentes del procedimiento de liquidación. Ahora bien, esto no implica, que deba iniciarse un nuevo procedimiento sancionador -que impide la dimensión procedimental del principio non bis in ídem como ha sido interpretada por la STS, de 15 de enero de 2024, sino sólo retrotraerlo al momento en que deben incorporarse formalmente los datos, pruebas y circunstancias que, en su caso, puedan resultar en el procedimiento de liquidación que ha sido objeto de retroacción, una vez plasmados los mismos en el curso del citado procedimiento de liquidación -cambio de sentido del Tribunal respecto de Resolución TEAC, de 5 de octubre de 2017.
En consecuencia, procede anular la resolución del TEAR, así como los actos subyacentes en la misma, retrotrayendo las actuaciones en el procedimiento de liquidación al momento posterior a la firma del acta y en el procedimiento sancionador al momento de incorporación al mismo del resultado que, en su caso, se obtenga del procedimiento retrotraído.