El cómputo de la prescripción de una donación colacionable efectuada por cheque bancario comienza el día siguiente al transcurso de los 30 días hábiles posteriores a la fecha en que se dispuso del dinero

No existe ninguna particularidad distinta por el hecho de tratarse del libramiento de un cheque conformado y no de una transferencia bancaria.

El Tribunal Supremo, en su sentencia número 1625/2020, de 30 de noviembre de 2020, rec. n.º 4467/2018 estableció que a los efectos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, y en lo que hace al cómputo del plazo de prescripción para liquidar la obligación tributaria derivada de las donaciones acreditadas mediante transferencias bancarias, únicamente reflejadas en los correspondientes apuntes bancarios, el inicio de ese cómputo tiene lugar el día siguiente al transcurso de los 30 días hábiles posteriores a la fecha en que consta en dichos apuntes que fueron efectuadas las referidas transferencias. Este posicionamiento es aplicado por el TEAC en su resolución de 29 de febrero de 2024, R.G. 5823/2021.

Recordemos que el artículo 48.2 del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, establece que: “En las adquisiciones que tengan su causa en una donación o en otros negocios jurídicos a título lucrativo e inter vivos incorporados a un documento privado, el plazo de prescripción comenzará a contarse a partir del momento en que, conforme al artículo 1.227 del Código Civil, la fecha del documento surta efectos frente a terceros".

El artículo 1227 del Código Civil establece que: "La fecha de un documento privado no se contará respecto de terceros sino desde el día en que hubiese sido incorporado o inscrito en un registro público, desde la muerte de cualquiera de los que le firmaron, o desde el día en que se entregase a un funcionario público por razón de su oficio".

La lectura de ambos preceptos permite concluir que el citado artículo 48.2 del RISD establece una regla de prescripción aplicable siempre a las donaciones y también la misma regla aplicable a "otros negocios jurídicos a título lucrativo e inter vivos incorporados a un documento privado", que persigue la razonable finalidad de evitar la opacidad, que es inherente a todo documento privado, y se obstaculice e impida actuar a la Administración tributaria y favorezca el fraude fiscal. No obstante, el Tribunal Supremo señaló que ello supone alterar, por una vía reglamentaria, el régimen general de inicio del plazo de prescripción que se contiene en el artículo 67.1 LGT, sin establecer distinciones según que el devengo o nacimiento de la obligación tributaria haya tenido su causa en una operación externa y claramente visible o en una operación opaca.

La sentencia del supremo se refiere a donaciones efectuadas mediante transferencia bancaria. El Tribunal Superior de Justicia de Castilla-La Mancha, en su sentencia número 181/2024, de 11 de julio de 2024, rec. n.º 442/2021, tiene ocasión de pronunciarse su aplicación a una operación especial. En este caso, las Administraciones demandas, conocedoras de las conclusiones tan claras de la sentencia citada, oponen que no es aplicable a una donación colacionable porque el dinero se dispuso mediante el libramiento por el causante de un cheque conformado a favor del donataria hacía más de cuatro años antes de su fallecimiento. 

En este caso, los fondos del causante se dispusieron en 2007 mediante el libramiento de un cheque conformado para que la donataria efectuara la compraventa de una vivienda. La copia del cheque se recogió en la escritura de compraventa con mención expresa del Notario, al indicar que se incorpora "cheque bancario nominativo fotocopia del mismo, que tengo por auténtica, incorporo a esta matriz para insertar en sus traslados, y salvo buen fin, otorga la más firme y eficaz".

Con motivo del fallecimiento del causante en fecha 29-04-2013 se otorgó escritura pública de aceptación de herencia haciéndose en la misma mención expresa a la existencia de diversas donaciones realizadas por el causante que tenían el carácter de colacionables, entre ellas la que ahora nos ocupa, y que se tuvieron en cuenta al practicar las adjudicaciones. La Administración practicó liquidación provisional recurrida por falta de liquidación de la donación colacionable recibida del causante en fecha de 2007.

La cuestión consiste en determinar cuándo se produjo el devengo de la donación colacionable a efectos de entender o no prescrito el derecho a exigir la deuda tributaria, esto es, si el plazo ha de computarse desde el momento en que la Administración tiene conocimiento del hecho imponible, en este caso, con la escritura de aceptación y adjudicación de herencia, o se inicia un mes después de la fecha en que tuvo lugar la donación, en este caso, cuando se libró el cheque bancario, como así defiende la parte recurrente.

El TSJ de Castilla-La Mancha no acepta la tesis de las Administraciones demandadas porque el razonamiento del Tribunal Supremo se hace con carácter general y no atendiendo al concreto modo en que la donación se produjo, pues ninguna particularidad propia de la transferencia bancaria es tomada en consideración para fundamentar la conclusión a la que se llega. Por el contrario, se basa en el puro análisis abstracto de los preceptos legales aplicables, y de las contradicciones que plantea su aplicación.

Por tanto, el comienzo del cómputo de la prescripción se inició con el transcurso de los 30 días hábiles posteriores al libramiento del cheque bancario, que además constaba protocolizado en un instrumento notarial de la escritura de compraventa, ya que es en ese momento cuando se produjo el hecho imponible.

En ese orden de cosas, precisamente se señala por el Tribunal Supremo que el artículo 67.1 LGT regula el inicio de la prescripción sin establecer distinciones según que el devengo o nacimiento de la obligación tributaria haya tenido su causa en una operación externa y claramente visible o en una operación opaca.

Por último, se podría añadir que la donación que se produjo a favor de la actora también tuvo reflejo en apuntes bancarios al emitirse el cheque conformado, que además se incorporó a la escritura de compraventa de la vivienda que la actora presentó a autoliquidación del impuesto de transmisiones patrimoniales, de modo que ya en ese momento la Administración pudo tener perfecto conocimiento de la donación.

Fernando Martín Barahona
Técnico de Hacienda del Estado (excedente)
Subinspector de Hacienda de la Comunidad de Madrid (España)