El TS afirma que los conflictos en la residencia fiscal del contribuyente entre España y un país firmante de un Convenio de Doble Imposición, deben resolverse conforme a las reglas previstas en dicho instrumento
El Tribunal Supremo afirma que los conflictos de residencia entre Estados firmantes de un Convenio de Doble Imposición deben resolverse mediante la aplicación de los criterios de «desempate» previstos en el Convenio, y considera que el «centro de intereses vitales» es más amplia que el concepto de «núcleo de intereses económicos» del art. 9.1 b) de la Ley del IRPF, por lo que no resulta equiparable.
El Tribunal Supremo en su sentencia 12 de junio de 2023 no alberga duda alguna de que el conflicto en la residencia fiscal debe resolverse aplicando las reglas previstas en el Convenio, en concreto en su art. 4.2, que establece cuatro criterios sucesivos de «desempate» para la persona física que sea residente de ambos Estados contratantes:
- lugar donde tenga una vivienda permanente a su disposición;
- lugar en el que mantenga relaciones personales y económicas más estrechas (centro de intereses vitales);
- lugar donde desarrolle su vida habitualmente y
- lugar donde sea nacional.
En último término, si se dieran en ambos Estados las cuatro circunstancias, o no se dieran en ninguna de ellas, tendría que acudirse a un procedimiento amistoso para la resolución del conflicto. Por otro lado, los órganos administrativos o judiciales nacionales no son competentes para enjuiciar las circunstancias en las que se ha expedido un certificado de residencia fiscal por otro Estado y la validez de un certificado de residencia expedido por las autoridades fiscales del otro Estado contratante en el sentido del Convenio de Doble Imposición debe ser presumida.
El Tribunal Supremo casa y anula la sentencia de la Audiencia Nacional que en su ratio decidendi sostuvo que ante la ausencia de más datos sobre los bienes y rentas del recurrente en Estados Unidos -carga probatoria que recae en el propio interesado en hacer valer su pretensión de residencia fiscal, no siendo dable trasladarla a la Administración a través de un procedimiento de solicitud de datos a la autoridad competente estadounidense-, resulta la prueba aportada por el recurrente mayoritariamente irrelevante a los efectos pretendidos, pues dicha parte se ha limitado a alegar y acreditar través de la documentación aportada la localización de su actividad económica fuera del territorio nacional, pero no concretamente en Estados Unidos. Y frente a ella, se alza la prueba indiciaria sustanciada por la Administración, que ha puesto de manifiesto un conjunto de inversiones inmobiliarias, bienes, cobro de rentas, y derechos situados o que pueden ejercitarse en España, lo que llevó a la Sala a concluir que en nuestro país se halla el núcleo principal de sus intereses económicos, por lo que, en definitiva, es España a la que cabe considerar como país de residencia y donde le corresponde tributar al recurrente, no siendo necesario entrar a valorar la aplicación del Convenio de Doble Imposición de referencia, habida cuenta de que no existe conflicto de residencia que hubiere precisado acudir a las Reglas previstas en el art. 4.2 del Convenio con EE.UU.
La sentencia impugnada descartó la existencia de un conflicto de residencia entre España y EE.UU. No obstante, seguidamente, entró a analizar cuál habría sido la solución del mismo en el supuesto de haberse producido.
Partiendo de que los conflictos de residencia entre Estados firmantes de un Convenio de Doble Imposición deben resolverse mediante la aplicación de los criterios de «desempate» previstos en el Convenio, la siguiente cuestión que debe ser abordada es la relativa a la interpretación de tales criterios, en concreto, si la «regla de desempate» prevista en el artículo 4.2 CDI, consistente en el «centro de intereses vitales» es equiparable al concepto de «núcleo de intereses económicos» del artículo 9.1 b) Ley IRPF.
Este Tribunal no alberga duda alguna de que el conflicto en la residencia fiscal debe resolverse aplicando las reglas previstas en el Convenio, en concreto en su art. 4.2, que establece cuatro criterios sucesivos de «desempate» para la persona física que sea residente de ambos Estados contratantes: lugar donde tenga una vivienda permanente a su disposición; en el que mantenga relaciones personales y económicas más estrechas (centro de intereses vitales); donde desarrolle su vida habitualmente y el lugar donde sea nacional. En último término, si se dieran en ambos Estados las cuatro circunstancias citadas, o no se dieran en ninguna de ellas, tendría que acudirse a un procedimiento amistoso para la resolución del conflicto.
Los órganos administrativos o judiciales nacionales no son competentes para enjuiciar las circunstancias en las que se ha expedido un certificado de residencia fiscal por otro Estado ni, en consecuencia, pueden prescindir del contenido de un certificado de residencia fiscal emitido por las autoridades fiscales de un país que ha suscrito con España un Convenio de Doble Imposición, cuando dicho certificado se ha extendido a los efectos del Convenio.
A los efectos de analizar la existencia de un conflicto de residencia entre dos Estados, la validez de un certificado de residencia expedido por las autoridades fiscales del otro Estado contratante en el sentido del Convenio de Doble Imposición debe ser presumida, no pudiendo ser su contenido rechazado, precisamente por haberse suscrito el referido Convenio. Un Estado firmante de un Convenio de Doble Imposición no puede, de forma unilateral, enjuiciar la existencia de un conflicto de residencia, prescindiendo de la aplicación de las normas específicas suscritas en el referido Convenio para estos casos. De esta forma, en presencia de un conflicto de residencia, es necesario acudir a las normas previstas para su solución en el Convenio de Doble Imposición, requiriendo para ello de una interpretación autónoma en relación con las normas internas que alberguen conceptos similares. Específicamente, la regla de «desempate» prevista en el art. 4.2 del Convenio, consistente en el «centro de intereses vitales» es más amplia que el concepto de «núcleo de intereses económicos» del art. 9.1 b) de la Ley del IRPF, por lo que no resulta equiparable.
Para evitar quiebras en el derecho a la tutela judicial efectiva, que habiéndose acreditado la existencia de un conflicto en la residencia fiscal del contribuyente entre España y EE.UU., países firmantes del Convenio de Doble Imposición, que debe resolverse mediante la aplicación de los criterios de «desempate» previstos en el art. 4.2 del Convenio, es la Sala de instancia la competente para resolver el conflicto de residencia fiscal suscitado conforme a las reglas previstas en el citado precepto, debiendo pronunciarse con plena libertad de razonamiento - salvo en lo relativo a la cuestión ya despejada-, lo que comporta que se acuerde la retroacción de las actuaciones, a la que faculta el art. 93.1 de la LJCA al momento anterior a dictar sentencia, debiendo la Sala de instancia, partiendo de la existencia de un conflicto en la residencia fiscal del contribuyente entre España y EE.UU., países firmantes del Convenio de Doble Imposición, resolver el citado conflicto conforme a las reglas previstas en el art. 4.2 del Convenio.