Criterio de reparto en la deducción de gastos en bienes o servicios utilizados en común en varios sectores diferenciados de actividad
La cuestión controvertida se circunscribe en determinar la correcta aplicación de la regla de la prorrata a las cuotas de IVA soportadas en los gastos por las obras de mejora de un inmueble y otros gastos -fundamentalmente de suministros-, por considerar la Administración que constituyen un “gasto de uso común” a los dos sectores diferenciados de actividad desarrollados por la entidad -arrendado en parte (actividad sujeta y no exenta), y en el que, asimismo, desarrolla su actividad como entidad sin ánimo de lucro (actividad sujeta y exenta)-.
Para determinar la deducibilidad de las cuotas soportadas por bienes o servicios adquiridos por un empresario o profesional debe actuarse en dos pasos:
- En primer lugar, debe determinarse si los bienes o servicios están o no afectos a actividades empresariales o profesionales del sujeto pasivo, de suerte que la afectación exclusiva a actividades no gravadas no otorga derecho a deducción.
- En segundo lugar, determinada su afectación, en todo o en parte, a actividades gravadas, debe precisarse la actividad en la que van a utilizarse los bienes y servicios, así como el régimen de deducción que corresponde a la misma. Si estamos ante bienes y servicios que se utilizan en actividades sujetas al IVA que generan y no generan derecho a deducción, debe calcularse qué porcentaje de las cuotas soportadas por los mismos es deducible.
Dicho esto, en los gastos de obras de construcción o acondicionamiento de un edificio utilizado en actividades que generan derecho a la deducción y actividades que no generan tal derecho, de no ser posible su afectación precisa respecto de cada actividad, dadas las dificultades que conllevaría, puede atribuírseles la consideración de gasto de uso común en tales actividades. Y esto es precisamente lo que concurre en el caso analizado, en el que nos encontramos ante obras de acondicionamiento general del edificio titularidad de la contribuyente, sin especificar las facturas aportadas, ni ningún otro documento que obre en el expediente, qué parte de tales obras se corresponde con cada actividad desarrollada por la entidad. Lo anterior debe llevarnos a concluir que tales obras se utilizan indistintamente en las diversas actividades realizadas por la entidad, o que tales obras no se utilizan exclusivamente en una actividad concreta, en términos del art. 106 de la Ley 37/1992 (Ley IVA).
Sentada la naturaleza del gasto controvertido y partiendo de su consideración como gasto común a actividades que generan derecho a deducción y otras que no lo generan, el siguiente paso es aplicar un método de cálculo de la prorrata (porcentaje) de deducción para determinar el importe de las cuotas de IVA soportado deducible.
Pues bien, el criterio de reparto que debe aplicarse para determinar la deducción de las cuotas de IVA soportadas en la adquisición de bienes y servicios de uso mixto, como puede entenderse que constituyen, dadas las circunstancias concretas de este caso, los gastos de construcción y obras de un inmueble que va a utilizarse, en parte, para actividades económicas que generan derecho a la deducción y, en parte, para otras actividades económicas que no generan tal derecho, es el basado en el volumen de ingresos generado por cada actividad, tal y como establece el art. 104 de la Ley del Impuesto y sin que pueda aplicarse ningún otro criterio, al no estar así previsto en la normativa nacional.