La deducción por inversión en una vivienda habitual a partir del año 2013 exige que se haya deducido por ella de forma efectiva con anterioridad a dicho ejercicio

No obstante, cabe aplicar la deducción en el supuesto de que la falta de aplicación derive de sobrepasar la inversión realizada en otra vivienda habitual.

A partir de 1 de enero de 2013 se suprimió la deducción estatal por inversión en vivienda habitual para todos los contribuyentes, si bien, se introdujo un régimen transitorio para aquellos contribuyentes que hubieran adquirido su vivienda habitual con anterioridad a 1 de enero de 2013, de tal forma que podían seguir aplicando la deducción por inversión en vivienda habitual.

La disposición transitoria decimoctava de la Ley 35/2006 (Ley IRPF) contempla tres casos en los que se mantiene la aplicación de la deducción del artículo 68.1.2.ª de esta Ley en su redacción vigente a 31 de diciembre de 2012:

a) Los contribuyentes que hubieran adquirido su vivienda habitual con anterioridad a 1 de enero de 2013 o satisfecho cantidades con anterioridad a dicha fecha para la construcción de la misma.
b) Los contribuyentes que hubieran satisfecho cantidades con anterioridad a 1 de enero de 2013 por obras de rehabilitación o ampliación de la vivienda habitual, siempre que las citadas obras estén terminadas antes de 1 de enero de 2017.
c) Los contribuyentes que hubieran satisfecho cantidades para la realización de obras e instalaciones de adecuación de la vivienda habitual de las personas con discapacidad con anterioridad a 1 de enero de 2013 siempre y cuando las citadas obras o instalaciones estén concluidas antes de 1 de enero de 2017.

Ahora bien, la disposición transitoria decimoctava exige que, en todo caso, el contribuyente hubiera practicado la deducción por inversión en vivienda habitual en relación con las cantidades satisfechas para la adquisición o construcción de dicha vivienda en un período impositivo devengado con anterioridad a 1 de enero de 2013. Es más, la citada disposición transitoria dice que "resultará necesario" y "en todo caso", sin hacer más precisión que "salvo que hubiera resultado de aplicación lo dispuesto en el artículo 68.1.2.ª de esta Ley en su redacción vigente a 31 de diciembre de 2012".

La STSJ de Castilla y León, de 13 de octubre de 2023, rec. n.º 335/2022 resuelve el caso de una contribuyente que adquirió la vivienda el día 25 de mayo de 2012 y concertó la constitución de hipoteca con una entidad de crédito. En este caso, ocurre que la demandante no estaba obligada a declarar por el IRPF ni en el ejercicio 2012 ni en el ejercicio 2013 al carecer de ingresos que justificaran la presentación. A su juicio, el no haber presentado declaración ejercitando el derecho a la deducción por inversión en vivienda habitual antes del 1 de enero de 2013 no imposibilita el derecho a ejercitarlo en un ejercicio posterior en el que, igualmente, tuviera derecho a practicar la deducción.

Resuelve el TSJ que lo que plantea la demandante no es la continuidad de la práctica de la deducción, situación que no se produce en su caso porque no hubo aplicación efectiva anterior. En lo que respecta a la asociación que hace la demandante entre el deber de presentar la declaración y la sujeción a una cuota íntegra, ha de señalarse que tal asociación no está contemplada por la Disposición transitoria decimoctava de la Ley 35/2006 (Ley IRPF), a lo que ha de añadirse que el artículo 96, en la redacción vigente hasta el día 31 de diciembre de 2012, establecía que están obligados a declarar en todo caso los contribuyentes que tengan derecho a deducción por inversión en vivienda.

Por tanto, para practicar la deducción por inversión en vivienda, el contribuyente tenía el deber de presentar la declaración por el IRPF, en todo caso.

Ahora bien, hay un caso en que sí se admite la aplicación del régimen transitorio cuando no ha habido aplicación efectiva de la deducción antes del 1 de enero de 2013, y es en el supuesto de que la falta de aplicación derive de sobrepasar la inversión realizada en otra vivienda habitual anterior.

El Tribunal Supremo, en su sentencia de 4 de diciembre de 2023, rec. n.º 6555/2022 ha determinado que los contribuyentes que adquirieron una vivienda habitual antes del 1 de enero de 2013 pueden aplicarse la deducción en el IRPF por la inversión a pesar de no beneficiarse de ella en ejercicios previos a 2013 si la razón deriva en que la persona se había comprado una segunda vivienda habitual antes de 2013 y tenía que esperar a que la inversión en este segundo inmueble superara a la inversión realizada en el primero.

El Supremo analiza en dicha sentencia el caso de una persona que compró en 1995 una casa por la que pidió una hipoteca de 117.197 euros y por la que se dedujo en el IRPF un total de 56.761,70 euros entre 1995 y 2008. En 2009 se compra otra casa que cuesta 497.116,60 euros; da una entrada de 57.116,60 euros y pide un préstamo de 440.000 euros. El contribuyente no comenzó a deducirse la inversión por vivienda habitual hasta 2015 al considerar que ya, habiendo pagado hipoteca suficiente junto a la entrada, superaba la inversión hecha en la primera vivienda y, por tanto, podía volver a aplicar la deducción sobre la segunda vivienda habitual.

La Agencia Tributaria denegó la deducción en la Renta de 2015 alegando que no le correspondía porque la Disposición Transitoria decimoctava de la Ley del IRPF dice que sólo pueden aplicar la deducción quienes compraron la vivienda antes de 2013 (punto que cumplía el contribuyente) y además habían aplicado la deducción antes de 2013 (parte que se incumplía). Y, por tanto, tampoco podía acogerse a la excepción que marca el artículo 68 de la norma que establece que no cabe practicar la deducción por la adquisición de la nueva vivienda hasta el momento en que las cantidades invertidas en la misma superen las invertidas en la adquisición precedente de otra u otras viviendas habituales.

Sin embargo, el Supremo admite la aplicación de la deducción a partir de 2015 porque es en ese año desde que la inversión de la segunda adquisición superó la de la primera. Es decir, fue cuando ya pagó las cuotas hipotecarias suficientes que excedían la inversión hecha en la primera compra. Como conclusión, señala el Alto Tribunal que corresponde a la Sala de instancia valorar la interpretación del contribuyente sobre el cálculo de la inversión efectuada en la anterior vivienda habitual y su incidencia en la excepción al requisito del ejercicio efectivo del derecho a la deducción en los ejercicios anteriores a 2013, a fin de determinar si la interpretación realizada resulta razonable atendiendo a las circunstancias concurrentes.

Como conclusión, la aplicación del régimen transitorio previsto en la disposición transitoria decimoctava exige que el contribuyente haya ejercido su derecho a la aplicación efectiva de la deducción antes del 1 de enero de 2013, y en caso de no haberse plasmado en una declaración de la renta anterior a dicha fecha, el motivo derive de haber comprado una segunda vivienda habitual antes de 2013 y tener que esperar a que la inversión en este segundo inmueble supere a la inversión realizada en el primero, obviamente inversión deducida anteriormente.

Fernando Martín Barahona
Subinspector de Hacienda de la Comunidad de Madrid