Derecho de defensa del vendedor -empresario- de un inmueble tras exigir la Hacienda autonómica TPO al comprador y este solicitar devolución del IVA soportado a la Hacienda estatal

La existencia de interesados en el procedimiento de devolución, instando que procede la tributación por IVA y no por TPO exige y obliga a la Administración estatal a entrar a conocer y responder a lo planteado por los interesados en el procedimiento que tramita

El Tribunal Económico-Administrativo Central, en su Resolución de 23 de octubre de 2017, analiza por un lado, en que medida, la existencia de un acto administrativo de la Comunidad Autónoma liquidando por el concepto “Transmisiones Patrimoniales Onerosas”, al considerar que la operación de transmisión de un inmueble tributaba por este último impuesto vincula a la Administración Estatal, en concreto a los órganos gestores de la AEAT, y por otro, la indefensión causada al vendedor porque el procedimiento seguido acerca de la devolución del IVA estuvo claramente predeterminado por la actuación inspectora previa realizada a los compradores por la Comunidad Autónoma, que culminó con acta de conformidad en la que se admitía la improcedencia de repercutir IVA por considerar que estábamos ante una segunda entrega de vivienda sujeta y exenta de IVA de acuerdo con lo dispuesto en el art. 20.Uno.22º de la Ley 37/1992 (Ley IVA). 

En el caso analizado, nos encontramos con el comprador de un inmueble al que la Comunidad Autónoma incoa acta de conformidad calificando el hecho imponible como exento del IVA y sujeto a TPO, dando lugar a una liquidación firme. El propio comprador solicita a la AEAT devolución del IVA soportado en la operación, y esta es estimada. El vendedor, empresario, recurre el acuerdo de devolución, en reposición y posteriormente en Reclamación Económico-Administrativa. La cuestión planteada consiste en determinar la procedencia o no de la devolución del IVA acordada por el órgano gestor.

Pues bien, cuando se solicita ante la Administración tributaria estatal la devolución del impuesto o tributo cuya competencia le es atribuida por la Ley, que se considera indebidamente repercutido, aun cuando tenga como motivo que la Administración autonómica ha dictado un acuerdo de liquidación exigiendo el tributo cuya gestión le corresponde, en nuestro caso el concepto “TPO”, la Administración tributaria estatal, en el ejercicio de sus potestades puede y debe comprobar si concurren todos los elementos, condiciones o requisitos necesarios para proceder a la devolución solicitada en relación con un tributo -distinto de aquel por el que ha liquidado la Administración Autonómica- cuya competencia de gestión, recaudatoria y de  comprobación o inspectora le es atribuida por la norma y, por ello, no está ejercitando facultades que correspondan a otra Administración tributaria autonómica, ni se está inmiscuyendo en la gestión de un tributo cuya competencia inspectora corresponde a otra Administración tributaria autonómica.

Estamos, ante dos tributos cuya competencia de gestión, comprobación e inspección se atribuye a distintas Administraciones. Por ello, no podemos considerar que se lesiona el principio de los “actos propios”, puesto que la potestad y competencias para determinar si procede la devolución de un impuesto estatal corresponde a la AEAT y está delimitada en las normas que le atribuyen esta potestad.

Admitiendo que la AEAT tiene competencia para entrar a conocer la procedencia o no de la devolución solicitada en relación con  el tributo respecto del que la normativa le atribuye la competencia para comprobar, y dado que, aun cuando los acuerdos de ambas Administraciones no parecen contradictorios -la AEAT asume directamente, sin entrar a realizar comprobación alguna, que procede la devolución exclusivamente porque la Administración autonómica ha dictado un acuerdo de liquidación exigiendo el concepto “TPO”-, la existencia de interesados en el procedimiento de devolución, instando que procede la tributación por IVA y no por TPO de la operación por la que se exige la devolución del primero de los tributos, exige y obliga a la Administración estatal, en concreto a la AEAT, a entrar a conocer y responder a lo planteado por los interesados en el procedimiento que tramita, sin que deba ni pueda hacer una dejación de su potestad de comprobación y regularización.

No cabe duda de que debe reconocerse la posibilidad de reparar aquellas situaciones que se producen como consecuencia de la incompatibilidad de los conceptos tributarios que estamos examinando, lo que puede efectuarse por la vía de la devolución de ingresos indebidos cuando el tributo improcedente es el IVA y ha sido abonado por el contribuyente. 

Ahora bien, establecidos los mecanismos que permiten solucionar los problemas derivados de una imposición inadecuada, la Administración tributaria, en nuestro caso la estatal, no puede hacer dejación de sus funciones de comprobación y regularización cuando, existiendo interesados distintos del solicitante en el procedimiento de devolución de ingresos indebidos -aunque éste termine a través de compensación conforme al art. 42 del RD 939/2005  (RGR)-, estos interesados plantean su desacuerdo con la tributación de la operación determinada por la Administración autonómica. Por ello, la AEAT debe, en ejercicio de sus facultades, concretar ella misma si la operación debe tributar por IVA o no, sin que pueda hacer una remisión al acuerdo dictado por la Administración tributaria autonómica sin más y por el motivo de que ésta ha dictado dicho acuerdo proceder a estimar la devolución, sin asumir expresamente su contenido y, en su caso, aportando toda la documentación que tuvo en cuenta la Administración autonómica para dictar el acto.

Tratándose de una transmisión efectuada por una sociedad mercantil, con carácter general estaría sujeta a IVA, habiendo tributado la operación por IVA y expidiendo la parte vendedora factura repercutiendo IVA. Si la operación no debe tributar por IVA por la causa que sea, y así lo estima la Administración tributaria estatal, es esta quien debe justificarlo -en el caso examinado para que el destinatario pueda obtener la devolución del impuesto “indebidamente” repercutido-. Al no existir esa actividad probatoria de la Administración, deben estimarse las pretensiones anulatorias del acto administrativo.

Debemos destacar que esta actividad probatoria que debe realizar la Administración tiene su causa y efecto en salvaguardar el derecho de defensa de la entidad proveedora, interesada en el procedimiento de devolución en cuanto afecta directamente a sus intereses legítimos, y tiene derecho a alegar cuanto estime a sus intereses en relación sobre todos los elementos de la relación jurídico-tributaria en que consiste la operación en cuya controversia se discute la sujeción al impuesto y su exención o no, puesto que le afecta de manera directa a sus intereses. 

Si la Administración autonómica no ha reconocido a la entidad proveedora del bien la condición de interesado en el procedimiento de comprobación e investigación llevado a cabo frente al destinatario o comprador del inmueble, con base y fundamento en la independencia de las relaciones jurídicas que frente a la Hacienda Pública -estatal y autonómica- mantienen el proveedor y el destinatario, derivadas también de las potestades de comprobación atribuidas a ambas Administraciones, no puede en absoluto ahora la Administración tributaria estatal trasladar sin más el resultado de las actuaciones seguidas ante el destinatario por la Administración tributaria autonómica a las actuaciones desarrolladas en el procedimiento de devolución de ingresos indebidos, cercenando el derecho a la defensa de los interesados, en este caso, de la entidad proveedora del bien, en cuanto éste tiene derecho a conocer no sólo las razones que asisten a la Administración Tributaria estatal para determinar los elementos esenciales de la relación jurídico-tributaria en que consiste la operación, sino también las pruebas en que apoya esta Administración su decisión. No puede impedírsele al proveedor del bien -por mor del principio de firmeza administrativa del acto aunque el proveedor no ha sido parte ni interesado; o el de seguridad jurídica- el derecho que tiene a conocer los motivos que llevan a la Administración tributaria estatal a tomar la decisión y la acreditación o las pruebas en las que se basa su decisión, pues lo contrario supone un evidente daño al derecho a la defensa del interesado, en este caso, el proveedor de la operación.