Nuevas sentencias del Tribunal Supremo sobre la devolución del ITP y AJD en un caso de anulación del contrato de compraventa por una sentencia penal y cuando la resolución contractual implícita derivada del incumplimiento de una permuta

En dos recientes sentencias del Tribunal Supremo se establece que en los casos de resolución por ejercicio de la facultad resolutoria implícita del art. 1124 del Código civil para las obligaciones recíprocas, para supuestos de incumplimiento contractual resulta aplicable la devolución de lo satisfecho por el ITP y AJD, así como también procede dicha devolución en el caso de compraventas fraudulentas, con causa ilícita, pues estas son nulas y no produciendo efecto alguno, debiendo reputarse como inexistentes, tal y como lo declaró la sentencia penal firme.

El Tribunal Supremo en la sentencia de 11 de noviembre de 2024 estima la procedencia de la devolución del ITP y AJD en un caso en el que la resolución del contrato de permuta que había sido incumplido, así como estima que procede también en la sentencia de 31 de octubre de 2024 en la que la controversia en determinar si la anulación del contrato de compraventa que determinó el devengo del impuesto fue fruto de una sentencia penal o bien de un acuerdo rescisorio de las partes contractuales.

En la sentencia más reciente, la de 11 de noviembre de 2024, el Tribunal debía determinar si es aplicable la devolución del ITP y AJD a la resolución del contrato de permuta que había sido incumplido, pues la edificación en la finca por el cesionario no se había producido y de acuerdo con el art. 1124 del Código Civil, procede la devolución de la cosa por parte de quien incumplió el contrato. En este asunto, es evidente que la recuperación del solar por los herederos de la propietaria original, que lo entregó como prestación del contrato de permuta, es consecuencia del ejercicio de la facultad resolutoria implícita del art. 1124 CC, ya que el contrato, del que surgieron obligaciones recíprocas, resulta patente y clamorosamente incumplido por la parte obligada a construir un local y entregarlo a aquélla -incumplimiento que la Administración aragonesa no parece negar-. Este incumplimiento contractual es la causa jurídica -no otra- determinante del ejercicio de la acción resolutoria, que se ha articulado en este caso mediante un acuerdo de voluntades de las partes, sin necesidad de que haya mediado una resolución administrativa o judicial firme. Por tal motivo, es decir, porque la causa del acuerdo es la constatación de un incumplimiento, no existe transmisión onerosa alguna de inmuebles conforme al art.7.2.A) del TR Ley ITP y AJD y, por tanto, no estará sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas prevista en dicho precepto, como pretende la Comunidad Autónoma recurrente. Ese mutuo disenso de las partes que proclama la Administración autónoma como origen de un segundo contrato generador de gravamen no ha existido.

Ni el consentimiento ni la causa ni el objeto del acuerdo transaccional celebrado, al margen del mayor o menor acierto de las partes al denominarlo, nos indican en modo alguno que estemos ante un negocio nuevo -otra permuta, es de suponer-, a través del cual las partes desisten, a su vez, de la construcción y celebran lo que denominan un acuerdo transaccional con la persona a la que le entregan el solar, liberándose de la obligación de entrega de un futuro local. No hay tal cosa. No es que estos tres adquirentes del solar y los herederos de esta última persona que recibe el solar hubieran pactado una permuta de signo inverso a la primeramente concertada, como sería necesario a los efectos de gravar ese recíproco intercambio a tenor de lo que prescribe el art. 57.5 TR Ley ITP y AJD. Para empezar, no es eso lo convenido, sino la previsión de una relación meramente unilateral, no recíproca ni onerosa, por la que se concierta la devolución del solar sobre el que no se ha construido, a cambio de nada. Ese acuerdo, al margen de su naturaleza, una vez artificiosamente desvinculado del primero, no tendría la condición de transmisión patrimonial onerosa, que es el hecho imponible del impuesto según el art. 7.1 TR Ley ITP y AJD. De aceptarse la posición sostenida por la Administración tributaria aragonesa en interpretación del art. 57 TR Ley ITP y AJD, en relación con el art. 1124 CC la mera existencia de un pacto resolutorio, a través del cual se ejecuta esa condición resolutoria implícita, esto es, legalmente inherente a las obligaciones recíprocas, porque no hay desacuerdo entre los contratantes acerca del alcance del incumplimiento, del modo en que se haya de resolver o de otras consecuencias derivadas de la inobservancia de lo pactado -esto es, el acuerdo entre partes que no necesitan acudir al juez para que decida, porque no hay conflicto sobre el que decidir-, transformaría esa resolución concordada en algo distinto, en un pacto de retrotransmisión o transmisión inversa, con la muy gravosa consecuencia de la aplicación del art. 57.5 TRLITP, sin que hubiera razón posible para ello, esto es, al margen de la voluntad de las partes y de la naturaleza de lo concertado. La resolución implícita de la obligación recíproca por incumplimiento con improcedencia de liquidación -o devolución de la practicada- no exige que se declare o reconozca judicial o administrativamente por resolución firme. En este caso, el pacto entre partes y el reconocimiento de la parte incumplidora sobre la realidad misma de su infracción hace innecesario entablar una acción judicial que sería superflua, pues la resolución se verifica ope legis con el incumplimiento.

El Tribunal establece como jurisprudencia que en los casos de resolución por ejercicio de la facultad resolutoria implícita que contiene el art. 1124 del Código civil para las obligaciones recíprocas, para supuestos de incumplimiento contractual -cuando el perjudicado no opte por la alternativa de exigir el cumplimiento de la obligación-, resulta aplicable el régimen fiscal establecido para el impuesto sobre transmisiones patrimoniales en el art. 57.1 TR Ley ITP y AJD y 32.1 Rgto. ITP y AJD, lo que lleva a la devolución de lo satisfecho por el expresado impuesto, en los mismos términos que en los casos de resolución por cumplimiento de una condición resolutoria explícitamente pactada. No debe considerarse que la resolución se ha producido por mutuo acuerdo, ni que se da lugar a un nuevo hecho imponible sujeto a tributación por la mera circunstancia de que la resolución contractual se documente privadamente, sin intervención judicial. En el primero de los casos, la resolución implícita de la obligación recíproca por incumplimiento con improcedencia de liquidación -o devolución de la practicada-, no se requiere que tal resolución se declare o reconozca judicial o administrativamente por resolución firme, cuando no existe conflicto entre las partes sobre la realidad de la causa resolutoria y sus consecuencias.

En la segunda sentencia de 31 de octubre de 2024, el Tribunal Supremo estima la procedencia de la devolución del impuesto satisfecho que queda sin efecto fruto de una sentencia penal. En este caso, la controversia reside en determinar si la anulación del contrato de compraventa que determinó el devengo del impuesto fue fruto de una sentencia penal o bien de un acuerdo rescisorio de las partes contractuales.

Mediante la resolución del Juzgado de lo Penal núm. 1 de Palma de Mallorca, en sentencia de 11 de noviembre de 2011, se declaró expresamente la nulidad de las escrituras públicas de compraventa de los cinco complejos hoteleros; en particular la nulidad de las compraventas autorizadas mediante escrituras públicas. Para evitar un enriquecimiento injusto e ilícito de la Administración, se regula la devolución de lo ingresado por dicho tributo cuanto estamos ante un contrato nulo, declarado judicialmente por resolución firme.

Ese derecho a la devolución armoniza y da coherencia al sistema normativo en su conjunto, en tanto en cuanto traslada a la esfera jurídica del ITPAJD, los efectos propios que la nulidad contractual produce en los negocios jurídicos, cual es su total ineficacia en origen, al tenerse como no nacidos al derecho, de suerte que, como inexistentes que son, lo ingresado por ellos se convierte en indebido.

La ineficacia de las compraventas de los cinco complejos hoteleros, derivada de la concurrencia de causas de invalidez declaradas judicialmente, implica la inexistencia de sus efectos por imperativo legal, que no por muto acuerdo de las partes. Tales causas de invalidez y, consiguientemente, de nulidad e ineficacia, derivan de la ilicitud de su contenido y de la ausencia de voluntad en una de las partes. Las compraventas fraudulentas, con causa ilícita, son nulas, no produciendo efecto alguno, debiendo reputarse como inexistentes y existe derecho a la devolución, ya que se trata de un caso de resolución del contrato por resolución judicial firme, esto es, se trata de un caso previsto en el art.57.1 TR Ley ITP y AJD.