Dies a quo del plazo para modificar la base imponible cuando nos encontremos ante créditos que disfrutan de garantía real
El motivo de regularización, respecto del cual la contribuyente se muestra disconforme, tiene que ver con la denegación de la modificación de la base imponible por créditos incobrables por incumplimiento del plazo señalado en el art. 80.Cuatro de la Ley 37/1992 (Ley IVA).
En este caso, estamos ante una venta garantizada hipotecariamente con una finca. Dicha finca tenía diversos hipotecantes, siendo el primero y principal el banco. Se efectuó el acto de subasta de dicha finca, adjudicándose por un precio inferior a la deuda con el hipotecante principal, el banco, por lo que decaía el derecho de los hipotecantes secundarios. La cancelación registral de dicha hipoteca se efectuó el 5 de septiembre del año 2012, por lo que la entidad interesada efectuó la rectificación de la factura mencionada considerando que en el cuarto trimestre del año 2012 nacía el derecho a efectuar la modificación de la base imponible de acuerdo con el art. 80 de la Ley del IVA. La Administración, por el contrario, entendió que los plazos habían de contarse desde la fecha de la subasta, por lo que la modificación había sido extemporánea.
Pues bien, conforme al art. 80.Cuatro de la Ley del IVA, para poder calificar un crédito como incobrable había de transcurrir un año (o 6 meses) desde el devengo y, a partir de ese momento, disponía la entidad de un plazo de tres meses para poder modificar la base imponible por créditos incobrables. Ahora bien, el art. 80.Cinco.1ª.a) de la Ley del IVA, dispone que no procederá la modificación de la base imponible cuando nos encontremos ante créditos que disfruten de garantía real, siendo que en el presente supuesto concurría dicha circunstancia.
Se ha de observar que, encontrándose el crédito garantizado con garantía real, existía cierta certeza de que el cobro se iba a producir, por lo que el transcurso del referido plazo establecido, sin haber obtenido el cobro, no confería la naturaleza de incobrable al crédito en cuestión, en el presente supuesto, pues éste estaba en ese momento garantizado y, por tanto, existía certidumbre en cuanto al cobro. Por tanto, durante el periodo de vigencia de la garantía hipotecaria el crédito no puede entenderse que tuviera el carácter de incobrable y por ese motivo, precisamente, el art. 80.Cinco impedía la modificación de la base imponible.
En consecuencia, el cómputo del plazo previsto de tres meses que impone la letra B) para modificar la base imponible se ha de realizar cuando el crédito en cuestión, en el presente caso, adquiere la naturaleza de incobrable, siendo este momento cuando se produjo la cancelación de la hipoteca constituida en su favor con fecha 5 de septiembre 2012, y no la fecha de la subasta, como sostenía la Administración y el Tribunal Regional.
En resumen, cuando se produce la cancelación de la garantía, sin que se haya podido hacer efectivo el cobro del crédito, ha de entenderse que es en ese momento en el que el crédito tiene el carácter de incobrable, iniciándose el cómputo del plazo de los tres meses previsto en el art. 80.Cuatro de la Ley de IVA, o el cómputo del plazo recogido art. 80.Tres en los supuestos en los que se hubiese dictado auto de declaración de concurso, para poder modificar la base imponible.