La exención por reinversión en vivienda habitual del IRPF en el caso de que haya estado arrendada durante un cierto periodo de tiempo

Previamente a dicho enfoque, se analiza la exención del art. 38.1 de la Ley IRPF para en el supuesto de construcción, y, luego para el supuesto de arrendamiento.

La DGT en la consulta vinculante V2215/2024, de 15 de octubre de 2024, se analiza el supuesto de un contribuyente que es propietario de una vivienda (vivienda "A"). A finales del año 2016, le concedieron una licencia para la construcción de una nueva vivienda habitual (vivienda "B") cuyas obras comenzaron en 2017. Para llevar a cabo la construcción, únicamente utilizó recursos propios, por lo que la duración de las obras se extendió hasta el año 2022. En el mes de junio de dicho año, el ayuntamiento le concede la licencia de primera ocupación, no obstante, el contribuyente no otorgó escritura pública hasta enero de 2024. Una vez finalizados todos los trámites, el contribuyente tiene previsto transmitir la vivienda "A" y reinvertir el importe obtenido en la construcción de la vivienda "B".

- Desde qué fecha computa el plazo de dos años para poder realizar la reinversión y qué plazo se tiene para ocuparla en caso de contrucción

Para que la ganancia patrimonial obtenida en la transmisión de la vivienda habitual resulte exenta de acuerdo con el art. 38.1 de la Ley 35/2006 (Ley IRPF) es necesario reinvertir el importe total obtenido en la adquisición de una nueva vivienda habitual; debiendo efectuarse la reinversión en el plazo de los dos años anteriores o posteriores a contar desde la fecha de enajenación.

En relación con lo anterior, el hecho de haberse adquirido la nueva vivienda habitual con anterioridad a la venta de la “antigua”, no es preciso que los fondos obtenidos por la transmisión de la primera vivienda habitual sean directa, material y específicamente los mismos que los empleados para satisfacer el pago de la nueva, por lo que no debe distinguirse entre que el importe invertido en la nueva vivienda estuviese a disposición del obligado tributario con anterioridad a la transmisión de la antigua o hubiese sido obtenido por causa de esa transmisión.

Por otro lado, la transmisión de la vivienda tiene que efectuarse en el plazo de los dos años posteriores a la adquisición de la nueva vivienda. En los supuestos de ejecución directa de las obras de construcción por parte del contribuyente, la fecha de adquisición se entiende producida con la finalización de las obras. El coste de las obras de construcción y la fecha de finalización de las obras, en los supuestos de autopromoción, deberá poderse acreditar por cualquier medio de prueba válido en derecho. En caso de no poderse acreditar la fecha de finalización de las obras se tomará la fecha de la escritura de declaración de obra nueva como fecha de adquisición.

En caso de que la nueva vivienda constituya su residencia durante un plazo continuado de tres años o durante un plazo inferior en el supuesto de fallecimiento del contribuyente o concurrencia de las circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, dicha vivienda podría alcanzar la consideración de vivienda habitual a efectos de la exención. Cuando la vivienda hubiera sido habitada de manera efectiva y permanente por el contribuyente en el plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras, el plazo de tres años de residencia se computa desde esta última fecha.

- Arrendamiento de la antigua vivienda antes de transmitirla

Por otro lado, el contribuyente se plantea la posibilidad de trasladar su residencia habitual a la vivienda “B”, renunciando a la transmisión de la vivienda “A” y procediendo a un posible arrendamiento, de esta última. En caso de optar por esta opción, una vez finalizado dicho arrendamiento, volvería a residir en la vivienda “A” de manera continuada durante al menos tres años para que esta alcanzase de nuevo la consideración de vivienda habitual. Por ello, las dudas surgen en caso de querer transmitir la vivienda “A”, si podría, en este caso, aplicarse la exención del art. 33.4.b) de la Ley IRPF, pues en ese momento el contribuyente tendría más de 65 años.

En este supuesto, si se dieran ambas circunstancias, que la vivienda que se transmite sea la vivienda habitual del contribuyente y tratarse de una persona mayor de 65 años o en situación de dependencia severa o de gran dependencia de conformidad con la Ley de promoción de la autonomía personal y atención a las personas en situación de dependencia, resultaría de aplicación la exención del art. 33.4.b) respecto de la ganancia patrimonial que, en su caso, se haya derivado de la transmisión de la vivienda.

Sin embargo, la circunstancia de la edad no se tendría que tener en cuenta necesariamente, pudiéndose aplicar la exención pero desde el punto de vista del art. 38.1 de la Ley IRPF, si una vez finalizado el arrendamiento, el contribuyente vuelve a residir en la antigua vivienda A durante un plazo continuado de 3 años, como hemos comentado más arriba. Una vez que la vivienda haya alcanzado de nuevo la consideración de habitual, entonces podrá aplicar la exención, y esto sin la necesidad de que el contribuyente tenga la edad de 65 años, requisito necesario para la exención del art. 33.4.b) de la Ley IRPF.