1. Fases de los procedimientos. Inicio y desarrollo

1.1. El inicio del procedimiento

Los procedimientos tributarios pueden iniciarse:

• A instancia del obligado tributario, cuando éste presente autoliquidación, declaración, comunicación, solicitud o cualquier otro medio previsto en la normativa tributaria.
• De oficio, por acuerdo de los órganos competentes de la Administración tributaria.

Podemos señalar como ejemplos de procedimientos tributarios que en todo caso se inician de oficio los siguientes:

• Procedimiento de verificación de datos.
• Procedimiento de comprobación de valores.
• Procedimiento de comprobación limitada.
• Procedimiento de inspección [en los términos de los artículos 147 y 149 de la Ley General Tributaria (en adelante, LGT)].
• Procedimiento de apremio.
• Procedimiento frente a responsables.
• Procedimiento frente a sucesores.
• Procedimiento sancionador.
• Declaración de lesividad de actos anulables.
• Procedimiento especial de revocación.

Serían ejemplos de procedimientos que pueden iniciarse tanto de oficio como a instancia del obligado:

• Procedimiento de gestión tributaria iniciado mediante declaración.
• Procedimiento de revisión de actos nulos de pleno derecho.
• Rectificación de errores materiales, aritméticos o de hecho.
• Procedimiento para la devolución de ingresos indebidos.

Y es un procedimiento que se inicia exclusivamente a instancia de los interesados el de las devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo.

Iniciación de oficio

Según el artículo 87.3 del RGGI (Reglamento General de Gestión e Inspección), la comunicación de inicio contendrá:

1. Procedimiento que se inicia.
2. Objeto del procedimiento, con indicación expresa de las obligaciones tributarias o elementos de las mismas y, en su caso, periodos impositivos o de liquidación o ámbito temporal.
3. Requerimiento que, en su caso, se formula al obligado tributario y plazo que se concede para su contestación o cumplimiento.
4. Efecto interruptivo del plazo legal de prescripción (artículos 68 y 69 de la LGT).
5. En su caso, la propuesta de resolución o de liquidación cuando la Administración cuente con la información necesaria para ello.
6. En su caso, la indicación de la finalización de otro procedimiento de aplicación de los tributos, cuando dicha finalización se derive de la comunicación de inicio del procedimiento que se notifica.

Efectos del inicio de oficio de las actuaciones o procedimientos tributarios

De conformidad con el artículo 87.5 del RGGI, las declaraciones o autoliquidaciones tributarias que presente el obligado tributario una vez iniciadas las actuaciones o procedimientos, en relación con las obligaciones tributarias y periodos objeto de la actuación o procedimiento, en ningún caso iniciarán un procedimiento de devolución ni producirán los efectos previstos en los artículos 27 y 179.3 de la LGT, sin perjuicio de que en la liquidación que, en su caso, se practique se pueda tener en cuenta la información contenida en dichas declaraciones o autoliquidaciones.

Asimismo, los ingresos efectuados por el obligado tributario con posterioridad al inicio de las actuaciones o procedimientos, en relación con las obligaciones tributarias y periodos objeto del procedimiento, tendrán carácter de ingresos a cuenta sobre el importe de la liquidación que, en su caso, se practique, sin que esta circunstancia impida la apreciación de las infracciones tributarias que puedan corresponder.

En este caso no se devengarán intereses de demora sobre la cantidad ingresada desde el día siguiente a aquel en que se realizó el ingreso.

A lo anterior podemos añadir que, con la notificación del inicio de la actuación o procedimiento, quedará interrumpido el plazo de prescripción de los derechos de la Administración (en los términos de los artículos 68 y 189 de la LGT) y comenzará el cómputo de los plazos máximos de resolución del procedimiento de que se trate (artículo 104 de la misma ley).

La denuncia pública

Se encuentra regulada en el artículo 114 de la LGT. Sus principales características son las siguientes:

• No constituye ningún modo de inicio de los procedimientos tributarios. Los mismos se entenderán en todo caso iniciados de oficio en aquellos casos en que existan indicios suficientes de veracidad en los hechos imputados y éstos fueran desconocidos para la Administración, pudiendo archivarse las denuncias que se estimen infundadas o que sean genéricas, en las que no se concreten o identifiquen suficientemente los hechos o las personas denunciadas.
• La denuncia no formará parte del expediente administrativo; por tanto, puesto que no forma parte del expediente, no existirá obligación por parte de la Administración tributaria de poner en conocimiento del obligado denunciado ni la existencia de una denuncia previa ni la identidad del denunciante.
• No se considera al denunciante interesado en las actuaciones administrativas que puedan iniciarse como consecuencia de la denuncia.
• En relación con el denunciante, el artículo 103 de la antigua LGT de 1963 exigía que las denuncias fueran realizadas por las personas físicas o jurídicas que tuvieran capacidad de obrar en el orden tributario, extremo éste que evidentemente sólo podía ser constatado si las denuncias no eran anónimas. En cambio, el nuevo artículo 114 omite toda referencia a la capacidad de obrar del denunciante, lo que nos llevaría a concluir que a partir de la entrada en vigor de la nueva norma sí serían admisibles las denuncias anónimas.

1.2. Desarrollo del procedimiento

Derechos y garantías de los obligados tributarios

Dichos derechos se encuentran regulados en los artículos 34 y 99 de la LGT, desarrollados en el RGGI en los artículos 92 a 96.

Tales derechos y garantías son los siguientes:

1. Derecho a rehusar la presentación de determinados documentos. Son dos los supuestos de hecho que habilitan al obligado tributario para ejercer su derecho a rehusar la presentación de ciertos documentos cuya aportación le ha sido requerida por la Administración:

• Cuando se trate de documentos que no resulten exigibles por la normativa tributaria aplicable a la actuación o procedimiento tributario de que se trate.

2. Derecho a que se le expida certificación de las autoliquidaciones, declaraciones y comunicaciones que hayan presentado o de extremos concretos contenidos en las mismas (artículo 99.3 de la LGT).

3. Derecho a obtener copia de los documentos que figuren en el expediente (artículo 99.4 de la LGT y 95 del RGGI). Límites de este derecho: que se trate de documentos que contengan datos que afecten a intereses de terceros, que los documentos puedan afectar a la intimidad de otras personas o cuando así lo disponga la normativa vigente.

4. Derecho de acceso a los registros y documentos que formen parte de un expediente ya concluido en la fecha en que se solicita dicho acceso (artículo 99.5 de la LGT y 94 del RGGI).

5. Derecho a la aportación de pruebas en cualquier momento del procedimiento (artículo 92 del RGGI).
6. Derecho al trámite de audiencia y de alegaciones (artículos 99.8 de la LGT y 96 del RGGI). Según dichos preceptos, en los procedimientos tributarios se podrá prescindir del trámite de audiencia previo a la propuesta de resolución cuando se suscriban actas con acuerdo o cuando en las normas reguladoras del procedimiento esté previsto un trámite de alegaciones posterior a dicha propuesta. De acuerdo con el artículo 96, apartado 3, del RGGI, se podrá prescindir del trámite de audiencia cuando no figuren en el procedimiento ni sean tenidos en cuenta en la resolución otros hechos ni otras alegaciones y pruebas que las aducidas por el interesado.

Es de subrayar la importante matización que introduce el apartado 4 de este mismo artículo 96 del RGGI, según el cual una vez realizado el trámite de audiencia o, en su caso, el de alegaciones, no se podrá incorporar al expediente más documentación acreditativa de   41 los hechos, salvo que se demuestre la imposibilidad de haberla aportado antes de la finalización de dicho trámite, siempre que se aporten antes de dictar la resolución.

Ampliación y aplazamiento de los plazos de tramitación

Prevé el artículo 91 del RGGI que el órgano al que corresponda la tramitación del procedimiento podrá conceder, a petición de los obligados tributarios, una ampliación de los plazos establecidos para el cumplimiento de trámites. Las reglas aplicables serán las siguientes:

1. La ampliación no podrá exceder de la mitad del plazo concedido inicialmente.
2. No se concederá más de una ampliación del plazo respectivo.
3. La ampliación se entenderá automáticamente concedida por la mitad del plazo inicialmente fijado con la presentación en plazo de la solicitud, salvo que se notifique de forma expresa la denegación antes de la finalización del plazo que se pretenda ampliar.
4. La notificación expresa de la concesión de la ampliación antes de la finalización del plazo inicialmente fijado podrá establecer un plazo de ampliación distinto e inferior al previsto en el párrafo anterior.
5. Cuando el obligado tributario justifique la concurrencia de circunstancias que le impidan comparecer en el lugar, día y hora que le hubiesen fijado, podrá solicitar un aplazamiento dentro de los tres días siguientes al de la notificación del requerimiento. En el supuesto de que la circunstancia que impida la comparecencia se produzca transcurrido el citado plazo de tres días, se podrá solicitar el aplazamiento antes de la fecha señalada para la comparecencia. En tales casos se señalará nueva fecha para la comparecencia.
6. El acuerdo de concesión o la denegación de la ampliación o del aplazamiento no serán susceptibles de recurso o reclamación económico-administrativa.