Impuesto Especial sobre la Electricidad: alcance de la expresión "actividad industrial" a los efectos del art. 98.1 f) Ley 38/1992 (Ley II.EE.). Cambio de criterio
La cuestión que se plantea consiste en determinar si, a los efectos del art. 98.1.f) de la Ley 38/1992 (Ley II.EE.), la actividad ejercida por la contribuyente consistente en la depuración y saneamiento de aguas residuales puede calificarse como actividad industrial.
La Directiva 2003/96/CE del Consejo (Reestructura el régimen comunitario de imposición de los productos energéticos y de la electricidad), con el objeto de fomentar la competitividad de las empresas de elevado consumo energético, autoriza a los Estados miembros a aplicar determinados beneficios fiscales siempre que se cumplan una serie de condiciones objetivas, relacionadas, básicamente, con el peso que representa el consumo energético en el valor de la producción o en el valor añadido generado por las empresas. No establece, en cambio, condiciones de carácter subjetivo reconociendo el derecho a la aplicación de los citados beneficios fiscales a todas aquellas entidades empresariales que desarrollen actividades económicas.
No obstante, esta delimitación subjetiva puede ser modificada por los Estados miembros puesto que la propia Directiva en su art. 17 permite a los mismos aplicar restricciones que pueden afectar a las definiciones de los conceptos de valor de venta, proceso y sector. En el uso de estas facultades el legislador español, tal y como resulta de la dicción del art. 98.1.f) de la Ley 38/1992 (Ley II.EE.), previó que solamente aquellas entidades que destinasen la energía eléctrica a la realización actividades industriales cuyas compras o consumo de electricidad representasen al menos el 5 por ciento del valor de la producción, pudiesen disfrutar de la reducción en la base imponible del Impuesto sobre la Electricidad. Sin embargo, no definió qué debía entenderse por «actividad industrial» a efectos de la aplicación del citado beneficio fiscal, configurando así un concepto jurídico indeterminado cuyo contenido había de precisarse.
El alcance de dicho concepto jurídico se abordó por el TEAC, entre otras, en las Resoluciones TEAC, de 26 de febrero de 2020, RG 4009/2017 y RG 4016/2017, en las que, tras establecer que la normativa nacional se adecuaba a lo dispuesto en la Directiva 2003/96/CE, al habilitar la misma a los Estados miembros para el establecimiento de restricciones en relación con la definición del sector afectado, se concluyó que a efectos de lo dispuesto en el precitado art. 98.1.f) de la Ley 38/1992 (Ley II.EE.), la determinación de si una empresa realiza actividades industriales puede realizarse acudiendo a lo dispuesto en las Tarifas del IAE, sin que ello resulte contrario al objetivo perseguido por la Directiva Comunitaria.
No obstante, a la vista de lo dispuesto por el Tribunal Supremo en su reciente sentencia de 17 de abril de 2024, este criterio ha de ser modificado.
Concluye el Tribunal Supremo, tras citar el criterio fijado en esta materia por el Tribunal de Justicia de la Unión, que dado que la Directiva 2003/96/CE, permite a los Estados miembros aplicar restricciones en relación con los sectores que pueden beneficiarse de las ventajas fiscales establecidas en materia de consumo energético, la limitación establecida por la norma nacional que solo permite la aplicación del beneficio a aquellas empresas que realicen actividades industriales, ha de considerarse conforme al Derecho de la Unión. Cuestión distinta es, a juicio del alto Tribunal, la interpretación que ha de hacerse de la expresión "actividad industrial".
Señala el Tribunal Supremo que, cuando se utilizan nociones ajenas al ámbito estrictamente fiscal, las normas remiten a su sentido jurídico técnico o usual, lo que obliga a acudir al sector que disciplina la institución o materia de la que se trate; por tanto, sin perjuicio del carácter autónomo del Derecho tributario de suerte que los tributos se rigen por sus normas propias y las nociones autónomas en ellas presentes, en ausencia de estas ha de acudirse a la normativa general o particular que la discipline y que el legislador fiscal utiliza sin caracterizarlas.
La aplicación de lo anterior al caso que nos ocupa determina, que haya que acudir para la delimitación del concepto de "actividad industrial" a lo dispuesto en la Ley de Industria, que es la norma que disciplina el sector, puesto que el IAE si bien delimita lo que son actividades industriales, no contiene una definición de las mismas. Esto es, al no existir una significación autónoma y uniforme en el ámbito tributario de lo que ha de entenderse como actividades industriales, se ha de acudir, en virtud de los principios de legalidad y seguridad jurídica, a lo señalado en el art. 3 de la Ley de Industria que considera industriales las actividades dirigidas a la obtención, reparación, mantenimiento, transformación o reutilización de productos industriales, el envasado y embalaje, así como el aprovechamiento, recuperación y eliminación de residuos o subproductos, cualquiera que sea la naturaleza de los recursos y procesos técnicos utilizados.
Teniendo en cuenta lo anterior, procede estimar las pretensiones de la interesada por considerar que la actividad de depuración de aguas residuales clasificada en el epígrafe 921,4 de las Tarifas del Impuesto, reviste carácter industrial a efectos de lo dispuesto en el art. 98.1.f) de la Ley 38/1992 (Ley II.EE.).