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La residencia en una determinada Comunidad Autónoma no legitima per se el establecimiento de beneficios fiscales

Enviado por Editorial el Lun, 30/03/2015 - 07:22

Por fin ha sido publicada hoy -razón por la cual, aunque ha trascendido a la prensa, no hemos subido hasta ahora estas notas a nuestra web- la esperada sentencia del Tribunal Constitucional, de 18 de marzo de 2015, que resuelve la cuestión de inconstitucionalidad planteada por el Tribunal Supremo en su auto de 8 de mayo de 2013 en lo que tiene que ver con la eventual vulneración del principio de igualdad de una norma como la controvertida, que establece una bonificación en el ISD sólo para los residentes en el territorio de una determinada Comunidad Autónoma –en este caso la Comunidad Valenciana- en el momento en que se produce el devengo del impuesto.

Ya el Tribunal Supremo, en su día y en el auto de planteamiento de la cuestión de inconstitucionalidad, tuvo palabras muy duras contra la norma de aplicación, concluyendo que entre los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sucesiones regulado en la Ley 13/1997 de la Comunidad Valenciana (Regula el tramo autonómico del IRPF y restantes tributos cedidos), y en concreto respecto del beneficio fiscal regulado en su art. 12 bis a), existe una situación de absoluta igualdad y que el tratamiento desigual en la bonificación fiscal que deriva del elemento de la residencia no responde a ningún fin constitucionalmente legítimo, por lo que, al introducir tal elemento diferencial en la regulación del beneficio, se vulneran los arts. 14 y 31.1 CE. Finalmente, entendió que el tratamiento diferencial en la regulación del beneficio fiscal establecido artículo referido, basado exclusivamente en el elemento de la residencia en la Comunidad Autónoma, constituye un trato desigual entre españoles contrario a lo dispuesto en el art. 139.1 CE.

A sus postulados se suman los del Ministerio Fiscal, que opina que la norma controvertida supone introducir una discriminación contraria a la protección económica de la familia, también constitucionalmente recogida en su art. 39.

Como se tratará a continuación, el Tribunal Constitucional se decantará por estas tesis, utilizando gran parte de sus argumentaciones, haciéndolas suyas a lo largo del desarrollo de la sentencia.

Sin embargo, tanto la Generalitat Valenciana como las Cortes Valencianas, ven la diferenciación como una forma de llevar a efecto políticas sectoriales concretas y como habitual que las Comunidades Autónomas establezcan beneficios fiscales en el Impuesto sobre Sucesiones condicionándolos en su aplicación a la residencia en sus territorios.

Recuerda el Tribunal Constitucional que lo que prohíbe el principio de igualdad no es el trato desigual, sino el que lo es de un modo artificioso o injustificado y la creación de situaciones desiguales artificiosas o injustificadas que no se apoyen en criterios objetivos y razonables.

Partiendo de este juicio de valor, y haciéndose valer de uno de los postulados del Ministerio Fiscal en el recurso, la sentencia analiza la evolución legislativa de la regulación de este beneficio fiscal en la Comunidad Valenciana, analizando las exposiciones de motivos de las diferentes normas que han dado redacción a la norma impugnada, para terminar concluyendo que nada hay en ellas que justifique la limitación en cuanto al beneficio fiscal por razón de la residencia.

En concreto, señala, las únicas justificaciones que pueden encontrarse en las diferentes normas autonómicas que se han encargado de la regulación de la bonificación son unas apelaciones genéricas a que se trata de una medida "de la política social" -Exposición de motivos de la Ley 13/1997- o "de apoyo a la familia directa y de fomento de la neutralidad fiscal del trafico jurídico en el seno de la misma" -Exposición de motivos de la Ley 10/2006-. Sólo en la Ley 16/2003, de 17 de diciembre, que introdujo entre 2004 y 2006 una bonificación del 99 por 100 para los parientes del Grupo I -descendientes menores de 21 años-, pero sin condicionarla a la residencia en la Comunidad Valenciana, aparecía como justificación, por un lado, la de "salvaguardar la neutralidad tributaria en la circunstancia del relevo generacional en la titularidad del patrimonio familiar no empresarial dentro del ámbito de la familia, de tal manera que la mayor neutralidad posible a este respecto permita el mantenimiento incólume del patrimonio heredado como recurso económico colectivo de la familia del fallecido"; y, por otro, la de evitar que los descendientes menores de 21 arios "normalmente sin recursos económicos propios" se viesen en la necesidad de tener que aplicar el metálico recibido para subsistir al pago del impuesto o se tuviese "que liquidar, con idéntica finalidad contributiva, parte del patrimonio no empresarial susceptible de producir riqueza en un futuro" -Exposición de motivos-.

Pues bien, a su juicio, aun aceptando que las razones esgrimidas por las normas que han dado regulación a este beneficio fiscal puedan servir para justificar la introducción del privilegio tributario y, por tanto, la adopción de la medida, no es posible admitir que sean válidas para legitimar la diferencia de trato que introducen. Si la razón de la medida es la realización de una política social de apoyo a la familia directa del causante, en principio, el mismo apoyo merece recibir cualquier miembro integrante de esa "familia directa" a la que se dirige la norma legal, tanto más si lo que se pretende es salvar la neutralidad del Impuesto en las herencias directas de padres a hijos, entre cónyuges, o de hijos a padres, evitando la tributación del patrimonio familiar. A falta de fundamento justificativo en las normas autonómicas, no se alcanza a comprender razón alguna de política social, en general, o de protección de la familia directa, en particular, que pueda legitimar la aplicación dispar de la bonificación entre hermanos, herederos de un mismo padre y, por tanto, causahabientes de una misma herencia.

Todo ello conduce directamente a la estimación de la cuestión de inconstitucionalidad y a declarar la inconstitucionalidad y consiguiente nulidad de los términos "que tengan su residencia habitual en la Comunitat Valenciana" contenidos en el art. 12.bis a)  Ley 13/1997 de la Comunidad Valenciana (Regula el tramo autonómico del IRPF y restantes tributos cedidos) en la medida en que vienen a excluir la bonificación en la cuota tributaria que prevé para las adquisiciones mortis causa por parientes del causante pertenecientes a los Grupos I y II del art. 20.2.a) Ley 29/1987 (Ley ISD) que no tengan su residencia habitual en la Comunidad Valenciana a la fecha del devengo del impuesto.

El interés jurídico de esta sentencia va más allá de sus propios términos y del planteamiento de la cuestión de la que procede, siendo el último exponente de una corriente jurisprudencial y legislativa muy de boga en los últimos meses, que tiene que ver con la preocupación por la eliminación de la discriminación de la no residencia tanto a nivel interno como a nivel europeo.

Efectivamente, primero fue la sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, de 3 de septiembre de 2014, la que declaró contrario al Derecho Comunitario, al vulnerar las libertades comunitarias relativas a la libre circulación, el tratamiento que nuestras normas internas dispensaban a los no residentes de origen comunitario en materia de Impuesto de Sucesiones y Donaciones, pronunciamiento que representa el antecedente inmediato de la reforma operada en la Ley 29/1987 (Ley ISD) por la Ley 26/2014 –Disp. Final Tercera- que elimina de nuestro ordenamiento jurídico ese tratamiento dispar entre residentes internos y comunitarios.

En esta sentencia, se señalaba que no puede encontrarse ninguna diferencia entre la situación objetiva de un residente y la de un no residente que pueda sustentar la diferencia de trato, por lo que una normativa como la nuestra no podía -sin crear discriminaciones- tratar de manera diferente en el marco del mismo impuesto a esas categorías de sujetos pasivos.

La sentencia que aquí se comenta se desenvuelve en otro nivel de vinculación con el legislador tributario. Ahora hablamos de residencia fiscal en una determinada Comunidad Autónoma y el amparo normativo lo debemos buscar y se encuentra en nuestra Constitución. Pues bien, la corriente jurídica se direcciona en el mismo sentido: la no residencia en el territorio autonómico no impide el acceso al beneficio fiscal.

No obstante, no se puede terminar este comentario sin hacer una advertencia y es que el Tribunal Constitucional, a la hora de analizar la conformidad de la norma cuya constitucionalitad analiza, lo hace aplicando su propia doctrina en materia de discriminación -para que la haya deben concurrir dos requisitos: situaciones jurídicas comparables y falta de justificación de la norma discriminatoria, la cual considera concurre en este caso-. No obstante, téngase en cuenta que otras normas –presentes o futuras- que establezcan beneficios fiscales por razón de la residencia pueden tener legitimidad constitucional si existe una justificación razonable para su establecimiento. Por tanto, estamos ante un tema no cerrado, que habrá que estudiar caso a caso, en el que la finalidad y la justificación de las normas serán las piezas clave para determinar si concurre o no discriminación.

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