Cambio de criterio DGT: Operaciones que pueden recibir la calificación de operaciones a plazos o con precio aplazado

La Dirección General de Tributos ha venido interpretando, en consultas vinculantes como las de 14 de febrero de 2007 y de 18 de noviembre de 2011, en relación con el apartado 4 del artículo 19 del RDLeg. 4/2004 (TR Ley IS), relativo al criterio de imputación temporal aplicable en operaciones a plazos o por precio aplazado, que la propia norma define su ámbito objetivo de aplicación, de manera que se aplica sólo a las operaciones a las que expresamente se refiere, ventas y ejecuciones de obra, considerando que determinados supuestos (como puede ser una indemnización) no son susceptibles de ser tratados como operaciones a plazo o con precio aplazado, a efectos del Impuesto sobre Sociedades, al no tener la consideración de ventas ni ejecuciones de obra.

No obstante, dicha doctrina administrativa se ha visto modificada en consulta de 22 de julio de 2013, a la luz de la sentencia del Tribunal Supremo de 29 de marzo de 2012, -sentencia relativa a la imputación temporal de una indemnización que un sujeto pasivo ha recibido de un ayuntamiento por la lesión patrimonial sufrida como consecuencia de un cambio de planteamiento-, en la cual se planteaba la cuestión de interpretar si la indemnización recibida puede considerarse como una operación a plazos, puesto que no derivaba de una venta ni de una ejecución de obra, únicos conceptos a que se refiere el segundo párrafo del apartado 4 del artículo 19 del TRLIS.

En dicha sentencia el Tribunal se manifestó en el siguiente sentido:

“A juicio de esta Sala, la referencia a las ventas y ejecuciones de obra no impide extender la regla del criterio de caja a otras operaciones en los que no existe duda que la imputación de rentas a cada periodo impositivo se efectúa en función de los importes cobrados en el mismo.

En efecto, una correcta interpretación del precepto obliga a entender que no contiene una enumeración taxativa y cerrada de las operaciones que pueden recibir la calificación de operaciones a plazo, debiendo considerarse que el precepto se limita a determinar en qué condiciones las operaciones contempladas pueden ser calificadas como operaciones a plazo, lo que no excluye que una indemnización como la litigiosa, reconocida en 1996 a percibir en 3 importes distintos a lo largo de tres años sea, por propia naturaleza una operación a plazos a la que es de aplicación la regla de imputación del art. 19.4 de la Ley del Impuesto, a salvo el derecho de imputación global por la sociedad beneficiaria al momento del nacimiento del derecho, circunstancia que no es posible apreciar en los casos examinados, pues las sociedades llevaron las sumas percibidas directamente a reservas libres, sin que pasaran por la cuenta de pérdidas y ganancias, ni se integraran en la base imponible del Impuesto.”

Aunque se trata de una única sentencia del Tribunal Supremo, la Administración tributaria ha asumido este criterio, por tratarse de un recurso de casación para unificación de doctrina, que pretende unificar doctrina que existe en dos sentidos contrarios respecto a la interpretación del citado precepto, y por contener el fallo de la sentencia la interpretación de un precepto normativo, en concreto, a la interpretación que ha de darse al párrafo segundo del apartado 4 del artículo 19 del RDLeg. 4/2004 (TR Ley IS).

En este caso se analiza la imputación temporal de los ingresos percibidos de la indemnización estipulada por la resolución anticipada de un contrato de arrendamiento de un local. La sociedad arrendadora y arrendataria firmaron un documento en la que se establecía el pago de una determinada cantidad en una fecha específica y el resto a la entrega de las llaves y de la posesión del local arrendado. 

Pues bien, en virtud de lo dispuesto en la sentencia del Tribunal Supremo mencionada, la Dirección General de Tributos expone que en el supuesto de que el período transcurrido entre el acuerdo de la indemnización y la fecha en que la sociedad arrendataria entregue a la sociedad arrendadora las llaves y la posesión del local arrendado, siempre y cuando hubiera cumplido con las obligaciones que le corresponden en virtud del contrato principal, sea superior al año, las rentas generadas por la indemnización recibida por la entidad se entenderán obtenidas proporcionalmente a medida que se efectúen los correspondientes cobros, excepto que la entidad decida aplicar el criterio del devengo.