¿Deben incluirse en la base imponible del IVA de una sociedad mercantil pública las transferencias presupuestarias de la Administración territorial de la que depende?
En el caso que nos ocupa, la Administración tributaria practica regularización del IVA, ejercicios 2013, 2014, 2015 y 2016, a la entidad E, empresa pública de una Comunidad Autónoma que tiene como objetivo específico promover y apoyar la internacionalización de las empresas de la Comunidad mediante el desarrollo de la planificación, diseño y ejecución de acciones de promoción de las mismas y de sus productos en el exterior, de acuerdo con la política económica del gobierno de la Comunidad Autónoma, enmarcadas dentro del Plan Estratégico para la Internacionalización de la Economía de la Comunidad Autónoma. Añade que su objeto social comprende crear, sostener y gestionar mecanismos destinados a contribuir a la internacionalización del tejido empresarial, mediante el apoyo al desarrollo de sus estructuras comerciales para la exportación y el fomento de la inversión productiva en el exterior, así como para la atracción de la inversión directa exterior que pueda contribuir al desarrollo y consolidación del tejido productivo.
La cuestión a decidir por el Tribunal Central se centra exclusivamente en la inclusión o no en la base imponible del impuesto de las aportaciones percibidas de la Comunidad Autónoma por la entidad E.
Los acuerdos de liquidación establecen que lo relevante para la inclusión en la base imponible del IVA de las subvenciones es determinar la existencia de un vínculo directo entre la contraprestación obtenida por el empresario o profesional y la prestación de servicios que deba realizar, por lo que la base imponible de las operaciones sujetas al Impuesto estará constituida por la contraprestación total obtenida por el sujeto que realiza la operación, ya sea directamente de los usuarios del servicio o de terceras personas, siempre que pueda determinarse la existencia de este vínculo directo. Además, en un segundo plano, menos determinante, se sitúa el hecho de que la subvención haya sido abonada al operador subvencionado con el fin de que realice necesariamente una entrega de bienes o una prestación de servicios específica y determinada. De esta forma, bastará ahora reconocer la existencia de esa relación directa entre el servicio prestado y las cantidades percibidas como contraprestación del mismo.
Pues bien, la doctrina del Tribunal Central, debe entenderse superada a la vista de las SSTS, de 15 de octubre de 2020 y de 30 de enero de 2023, posteriores a la jurisprudencia del TJUE en cuya interpretación se basaba.
Las transferencias presupuestarias percibidas por la sociedad al objeto de financiar las actividades de promoción de empresas y productos de la Comunidad Autónoma en el exterior no son contraprestación de operaciones realizadas en favor del ente público que las financia, al no existir ningún negocio jurídico entre ambas en el cual se haya pactado un precio o contravalor.
Por otro lado, tampoco se aprecia el cumplimiento de los requisitos necesarios para calificar una subvención como directamente vinculada al precio, de acuerdo con lo señalado al respecto por el Tribunal Supremo en las sentencias mencionadas. En consecuencia, las transferencias recibidas no pueden considerarse contraprestación de las operaciones realizadas por la entidad, por lo que no formarán parte de la base imponible del IVA.
Las subvenciones vinculadas directamente al precio de las operaciones sujetas al Impuesto contemplan situaciones en las que participan tres sujetos: la autoridad que concede la subvención, el organismo que la recibe y el adquirente del bien o el destinatario del servicio respectivamente entregado o prestado por el organismo subvencionado. No se refiere a aquellas operaciones que se realizan en beneficio de la autoridad que concede la subvención.
Se incluyen en la base imponible como subvenciones vinculadas al precio, aquellas que constituyen la contraprestación total o parcial de una operación de entrega de bienes o prestación de servicios que son pagadas por un tercero al vendedor o prestador.