Los intereses de demora liquidados tras un procedimiento de comprobación tienen el carácter de no deducibles en el IS

Los intereses de demora derivados del pago de un acta de inspección no son un gasto necesario para la obtención de los ingresos

El Tribunal Económico-Administrativo Central, en su Resolución de 4 de diciembre de 2017, resuelve que los intereses de demora liquidados tras un acta de Inspección -criterio extensible a los intereses de demora derivados de cualquier procedimiento de comprobación: sea verificación de datos, comprobación limitada o inspección- tienen el carácter de no deducibles a la hora de tributar por el Impuesto sobre Sociedades. Criterio que se ha sostenido porque considera el Tribunal, que esos intereses de demora no son un gasto necesario para la obtención de los ingresos.

Vayamos con las razones que avalan este criterio:

• Los intereses de demora liquidados tras un procedimiento de comprobación no tienen la misma naturaleza jurídica que los intereses que un acreedor paga a un tercero. La causa onerosa que existe en el segundo caso, evidentemente no está presente en los intereses de demora liquidados tras un procedimiento de comprobación, que se liquidan porque el obligado tributario no cumplió ortodoxamente en su día con su obligación de contribuir.
• Por otro lado, la identidad en la denominación del art. 26 de la Ley 58/2003 (LGT) “interés de demora”, no supone que todas las prestaciones que comprende tengan la misma naturaleza jurídica, pues en ese artículo hay toda una serie de intereses que son muy distintos unos de otros -situación bien distinta de la del obligado que ha solicitado un aplazamiento o un fraccionamiento de una deuda cumpliendo las condiciones legal y reglamentariamente establecidas para ello-. Esa distinta naturaleza jurídica de unos intereses y otros tiene una inmediata repercusión a la hora de determinar su deducibilidad en sede del Impuesto, pues mientras que si una empresa o un empresario precisan para desarrollar sus actividades de un préstamo de un tercero, los intereses que paguen por el mismo sí que serán deducibles, en cambio, no lo serán los intereses que les pueda girar la Inspección por no haber declarado correctamente en plazo, porque estos intereses dimanarán de un incumplimiento, no siendo necesarios para obtener sus ingresos.
• Ahora bien, los intereses de demora liquidados tras un procedimiento de comprobación no tienen naturaleza sancionadora, por lo que su no deducibilidad no se asienta en lo dispuesto en el art. 14.1.c) del RDLeg. 4/2004 (TR Ley IS): “no tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles las multas y sanciones penales y administrativas”. Tampoco tienen carácter sancionador los “Recargos por declaración extemporánea sin requerimiento previo” del art. 27 de la Ley 58/2003 (LGT), sin perjuicio de lo cual éstos sí que están recogidos como no deducibles en ese art. 14.1.c). La no deducibilidad de esos recargos del art. 27 presupone la no deducibilidad de los intereses de demora liquidados tras un procedimiento de comprobación, pues de no darse ésta -la no deducibilidad de los intereses-, aquélla -la de los recargos- podría tildarse de incoherente.
• Además, a la hora de tributar por el Impuesto sobre Sociedades, admitir la deducibilidad de los intereses de demora liquidados tras un procedimiento de comprobación produciría verdaderas inequidades e iniquidades, incompatibles con la existencia del sistema tributario justo que la Constitución preconiza.
• Por último, en algunas de sus resoluciones el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas -ICAC- ha incluido los intereses de demora liquidados tras un procedimiento de comprobación entre los gastos financieros, siendo preciso señalar al respecto que, cuando el ICAC dicta una resolución, lo hace en el marco de sus competencias y funciones, entre las que no está la de calificar a efectos tributarios los hechos, actos o negocios acaecidos, porque no es competente para ello. El ICAC no puede calificar a efectos tributarios los intereses de demora liquidados tras un procedimiento de comprobación, y, mucho menos, establecer que sean deducibles a la hora de tributar por el Impuesto sobre Sociedades. Es cierto, que de entre toda la serie de grandes categorías, los intereses de demora liquidados tras un procedimiento de comprobación tienen un acomodo más natural en la categoría de gastos financieros pero eso no hace de tales intereses unos gastos fiscalmente deducibles, pues esa contabilización, acorde con lo que el Código de Comercio dispone, no altera su auténtica naturaleza jurídica.