Régimen especial de las entidades de reducida dimensión: La cifra de negocios de los grupos de sociedades incluye las operaciones internas
Esa es la clara conclusión a que llega la sentencia del Tribunal Supremo, de 8 de junio de 2015, dictada en recurso de casación para la unificación de doctrina, que analiza en recurso la sentencia del Tribunal de Justicia del Principado de Asturias, de 27 de enero de 2014, rompedora en cuanto a su planteamiento -finalmente considerado desacertado, por lo cual resulta anulada por la del Tribunal Supremo-, que consideraba que las operaciones internas no debían ser tenidas en cuenta a estos efectos. Se trata ésta de una de las escasas sentencias que ha tenido ocasión de pronunciar el Tribunal Supremo sobre este régimen especial del Impuesto sobre Sociedades.
La norma aplicable al supuesto de hecho es el art. 108.8 del RDLeg. 4/2004 (TR Ley IS), que disponía que cuando la entidad formara parte de un grupo de sociedades en el sentido del art. 42 del Código de Comercio, el importe neto de la cifra de negocios se referiría al conjunto de entidades pertenecientes a dicho grupo.
Pues bien, a juicio del Tribunal, la imagen real de la cifra de negocio del conglomerado de empresas que forman parte de un grupo lo da la consideración conjunta de todas sus operaciones incluidas las internas, conclusión a la que lleva, en su opinión, el conjunto de criterios interpretativos de la norma (y éste es un resumen de la literalidad de la sentencia):
- El literal del precepto puesto que se refiere al conjunto de las entidades pertenecientes al grupo, y su "ratio legis" contempla los importes netos de los negocios de aquellas.
- El concepto de cifra de negocios no está definido en la propia norma, sino que hay que traer a colación el art. 191 RDLeg. 1564/1989 (TRLSA), según el cual el importe neto de la cifra de negocios comprenderá los importes de la venta de los productos y de la prestación de servicios correspondientes a las actividades ordinarias de la sociedad deducidas las bonificaciones y demás reducciones sobre las ventas, así como el Impuesto sobre el Valor Añadido y otros impuestos directamente relacionados con la mencionada cifra de negocios.
Así las cosas, señala el Tribunal Supremo, la cifra de negocios, referida a la vertiente de ingresos o volumen de ventas y facturación derivada de la actividad o actividades ordinarias desarrolladas por una empresa, cuando se trata de grupos empresariales, debe incluir las operaciones internas de las sociedades que les integran. - El art. 108.3 del RDLeg. 4/2004 (TR Ley IS) se remitía a las normas de consolidación a los exclusivos efectos de definir el grupo, evitar el fraccionamiento de empresas y conseguir la aplicación del régimen de empresas de reducidas dimensiones a las entidades resultantes. Y precisamente dispone que cuando la entidad forme parte de un grupo de sociedades en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio, el importe neto de la cifra de negocios se referirá al conjunto de entidades pertenecientes a dicho grupo.
En consecuencia, según el Tribunal, las entidades deben tomar en consideración la cifra de negocios de todas ellas, en las que se manifiesten las relaciones de dominio o control a que se refiere el mencionado artículo 42 del Código de Comercio. - Es relevante la expresión utilizada de “actividad ordinaria de la sociedad”, entendida como aquélla que es realizada por la empresa regularmente y por la que obtiene ingresos de carácter periódico. Así, si en la realidad empresarial se produce la realización simultánea de varias actividades, habrá que acudir a los ingresos de todas ellas para el cómputo de actividades ordinarias.
Por otra parte, señala, a los efectos de evitar que se fraccione el desarrollo de una misma actividad económica en varias entidades con la única finalidad de que cada una de ellas pueda ser considerada individualmente como empresa de reducida dimensión, es por lo que el art. 108.3 establece que el importe neto de la cifra que marca el umbral de acceso a los incentivos fiscales que se regulan es el agregado correspondiente al conjunto de entidades pertenecientes al mismo grupo de sociedades en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio.
Por tanto, ha de entenderse que la cifra de negocios está integrada por los siguientes conceptos: importe de las ventas y prestaciones de servicios de la actividad ordinaria de la empresa; entregas de mercaderías o prestaciones de servicios a cambio de activos no monetarios y subvenciones otorgadas en función de las unidades vendidas y que formen parte del precio de venta. Y del resultado obtenido sólo son susceptible de descuento: las devoluciones de ventas, los rappels sobre ventas o prestaciones de servicios y los descuentos comerciales.