Jurisprudencia del TS: el plazo para rectificar el IVA repercutido a la baja no tiene especialidad, es de cuatro años y no de uno

Se aclara la confusión en la interpretación del art. 89.Cinco Ley 37/1992 (Ley IVA) planteada por la demanda, señalando que existen dos plazos sucesivos: uno para rectificar las cuotas impositivas repercutidas (4 años, con independencia de si la rectificación es al alza o a la baja), y otro, para que el sujeto pasivo regularice su situación tributaria (1 año si la rectificación es a la baja y regulariza mediante declaración-liquidación)

El Tribunal Supremo, en su sentencia de5 de febrero de 2018 aclara la confusión de plazos que se le plantea por la recurrente, esquematizando el art. 89 Ley 37/1992 (Ley IVA) y asociando a cada uno de los supuestos que se regulan en él, el plazo a que están sometidos en orden a la regularización del IVA que se requiere ejecutar tras la modificación de la base imponible por las causas del art. 80 de la norma.

Según recuerda el Tribunal, la base imponible del IVA sobre la que se determinan las cuotas repercutidas, ingresadas y deducidas, puede ser objeto de modificación, bien por una incorrecta determinación, bien por alterarse el precio después de efectuarse la operación –supuestos regulados en el art. 80.Dos Ley 37/1992 (Ley IVA)-, lo que supone que debe ser objeto de rectificación. Pues bien, centrándonos en las segundas, esta rectificación ha de efectuarse en el plazo de cuatro años desde que se produjeron las circunstancias a que se refiere el citado art. 80, plazo que opera tanto si la rectificación es al alza como si lo es a la baja.

Y una vez rectificada la cuota, y no antes ni simultáneamente, el sujeto pasivo debe regularizar su situación tributaria (apartado Cinco) y aquí el legislador sí que distingue:

• Si la rectificación de las cuotas implica un aumento de las inicialmente repercutidas, y no ha mediado requerimiento previo, debe realizar el ingreso, con los correspondientes recargos e intereses -salvo que sea consecuencia de un error fundado en Derecho o de alguna de las causas del art. 80-, en la liquidación-declaración del periodo en que deba efectuarse la rectificación -párrafos primero y segundo-.
• Si la rectificación implica una reducción de las cuotas, el sujeto pasivo puede optar entre solicitar la devolución de ingresos indebidos o regularizar su situación en el plazo de un año -párrafo tercero-.

Existen pues dos plazos sucesivos: uno primero, para rectificar las cuotas impositivas repercutidas, que es de cuatro años, con independencia de si la rectificación es al alza o a la baja, y otro, para que el sujeto pasivo regularice su situación tributaria, en cuyo caso, si la rectificación implica una minoración de las cuotas repercutidas y opta por llevar a cabo la regularización mediante declaración-liquidación, dispone de un año para obtener la devolución de las cuotas ingresadas en exceso en las arcas públicas, cuotas que, por lo demás, debe reintegrar al destinatario de la operación en cuanto implicaron un exceso, según precisa el art. 89.Cinco, párrafo tercero, letra b), in fine Ley 37/1992 (Ley IVA).

No resulta, por tanto, correcta la tesis que defiende la recurrente, conforme a la cual, en el art. 89, los apartados Uno y Cinco regulan un mismo plazo -el de rectificación de las cuotas impositivas repercutidas-, estableciendo con carácter general uno de cuatro años -apartado Uno- y otro especial, para cuando la rectificación sea a la baja, de un año -apartado Cinco, párrafo tercero, letra b)-, debiendo prevalecer la norma especial sobre la general.

Se rechaza por tanto el criterio administrativo que refleja la consulta DGT, de 27 de abril de 2005 que, por lo demás, no vincula a este Tribunal.

Conforme con todo ello el Tribunal Supremo realiza el siguiente pronunciamiento interpretativo: El art. 89 Ley 37/1992 (Ley IVA) debe interpretarse en el sentido de que la rectificación de las cuotas del IVA repercutidas como consecuencia de la modificación de la base imponible con arreglo a lo dispuesto en el art. 80 de esa norma debe efectuarse en el plazo de cuatro años que preceptúa el apartado Uno de aquel primer precepto. Una vez producida tal rectificación, si supone una modificación de las cuotas repercutidas a la baja, cuenta con un plazo de un año para regularizar su situación tributaria, sin perjuicio de que opte por instar un procedimiento de devolución de ingresos indebidos, en virtud de lo dispuesto en el apartado Cinco, párrafo tercero, de dicho art. 89.