La Junta Arbitral de Navarra se pronuncia sobre la retribución de los miembros de consejo de administración a efectos de determinar la competencia para la exacción de retenciones IRPF practicadas entre la AEAT y la Hacienda Foral

Considera la Junta Arbitral que la traslación sin matices de lo que sean funciones de los administradores “en condición de tales” en los términos del TRLSC introduce disfunciones en la justicia del reparto entre el Estado y la Comunidad Foral de Navarra y que cuando el Convenio se refiere a las retribuciones percibidas por los administradores en condición de tales lo hace con una perspectiva mucho más restrictiva que la que se deduce de la normativa mercantil

La Junta Arbitral del Convenio Económico de Navarra, en su resolución de 28 de julio de 2021, recaída en el conflicto 141/2021 se pronunció sobre la competencia para la exacción de retenciones IRPF practicadas a miembros de consejo de administración de sociedad mercantil.

Desde hace décadas se ha polemizado acerca de si las retribuciones a la administración societaria tenían un contenido o vínculo exclusivamente mercantil o podían combinarse con el laboral, generándose en casos concretos un doble vínculo entre la sociedad y el administrador cuyas funciones quizá iban más allá de las meras tareas de deliberación o representativas. El problema radica en que en función de las características de los pagos a los administradores, la competencia para la exacción de las retenciones a cuenta del IRPF puede corresponder a una u otra administración de manera exclusiva o bien debe ser compartida entre la Hacienda Foral Navarra y la AEAT.

Entre las dos opciones, si la referencia a las retribuciones percibidas por los administradores “en condición de tales”, debe ser tan amplia como la que se deduce del art. 217.2 del TRLSC a efectos mercantiles o si puede darse una lectura autónoma del Convenio, la Junta Arbitral considera que la expresión retribuciones percibidas “en condición de tales administradores” del Convenio es anterior y descoordinada de la similar presente en el TRLSC y que cuando el Convenio se refiere a las retribuciones percibidas por los administradores en condición de tales lo hace con una perspectiva mucho más restrictiva que la que se deduce de la normativa mercantil.

De ser correcta la calificación efectuada por la empresa declarante, dado que no se suscita duda sobre que los trabajos o servicios se prestan en Navarra, la competencia sobre las retenciones correspondería a la Hacienda Foral Navarra (HFN). Por el contrario, de ser correcta la calificación que pretende la AEAT, la HFN deberá remesar a la AEAT la parte que le corresponda, aunque, por supuesto, ajustada al tipo de retención aplicable a estas retribuciones de acuerdo con la normativa navarra aplicable. La AEAT, en su pretensión que es desestimada por la Junta Arbitral, insiste en que las retribuciones objeto de la controversia han sido percibidas por los consejeros “en su condición de tales” y no como trabajadores por cuenta ajena y  que cuando el Convenio se refiere a las retribuciones percibidas por los miembros de los consejos de administración en su condición de tales, está abarcando todas las funciones que realizan los administradores inherentes a su cargo, incluidas las ejecutivas, de alta administración o gerencia y no solo las que son indelegables.

Considera la Junta Arbitral que por  mucho que la referencia a las retribuciones percibidas en condición de tales administradores se asemeje a lo que dispone el Convenio a la hora de fijar el punto de conexión, la expansión de la doctrina contenida en la STS de 26 de febrero de 2018, recurso n.º 3574/2017 (NCJ063041) al conflicto planteado por la AEAT no es automática.

El punto de conexión del Convenio circula en paralelo al tratamiento que se ha venido dando tanto en el ámbito del Estado como en el foral al tipo de retención correspondiente a las retribuciones a estos administradores personas físicas residentes. La duda que puede suscitarse es si la relación entre el tipo de retención y el punto de conexión del convenio es necesariamente biunívoca, esto es, si es el mismo patrón el que debe establecerse para que la retención correspondiente sea la fija y no la variable y para que se aplique el punto de conexión previsto en el art.10.1.f) del Convenio. Convendría que fuera así, con el fin de la competencia sobre la exacción de las retenciones a favor de una u otra administración fuera una cantidad fija, segura y firme (y no variable). Una cierta lectura de esta cuestión podría provocar, incluso, decisiones normativas de quien tuviera la competencia con el objetivo de obtener de manera artificial mejores posiciones a la hora de obtener el rendimiento.

No es tarea de la Junta Arbitral resolver si la interpretación de los preceptos que para regular el tipo de retención variable debe ser tan amplia como la que se deduce del art. 217.2 del TRLSC a efectos mercantiles, sino determinar es la interpretación de los preceptos que regulan el punto de conexión. Caben dos opciones, si la referencia a las retribuciones percibidas por los administradores “en condición de tales”, debe ser tan amplia como la que se deduce del art. 217.2 del TRLSC a efectos mercantiles o si puede darse una lectura autónoma del Convenio.

En este caso los administradores contratados laboralmente no son socios mayoritarios ni de control y están sometidos a la dirección y supervisión del consejo de administración. Las funciones de alta dirección o de dirección por las que se les retribuye, bien como gerente, bien como director comercial, parecen bien diferenciables de las que les corresponden, como a los otros cuatro consejeros, por su mera pertenencia al consejo, y que en el caso del conflicto son gratuitas. No hubiera sido complicado diferenciar en un caso como este entre las funciones “en condición de tales” de las funciones de alta dirección o de mera dirección.

Considera la Junta Arbitral que la traslación sin matices de lo que sean funciones de los administradores “en condición de tales” en los términos del TRLSC introduce disfunciones en la justicia del reparto entre el Estado y la Comunidad Foral de Navarra. Funciones netamente ejecutivas, como las que corresponden al gerente y al director comercial de una empresa radicada plenamente en el territorio navarro, con un lugar de trabajo eminentemente físico, esto es, desarrollando trabajos o prestando servicios a la sociedad en territorio navarro, creemos que deben generar una fiscalidad imputable a la Comunidad Foral. A tal fin, es necesario interpretar que cuando el Convenio se refiere a las retribuciones percibidas por los administradores en condición de tales lo hace con una perspectiva mucho más restrictiva que la que se deduce de la normativa mercantil, adecuada a la finalidad de la norma. Esto es, referida a funciones representativas y deliberativas, pero no ejecutivas, teniendo en cuenta que se ha formalizado un contrato laboral entre la sociedad y quienes son, también, administradores y que no ofrece dudas ni la dependencia ni la ajenidad. La inclusión en el Convenio de la expresión retribuciones percibidas “en condición de tales administradores” es anterior y descoordinada de la similar presente en el TRLSC.

La autonomía del Derecho tributario, la autonomía calificatoria que se deduce del art. 13 LGT, así como la no necesaria permeabilidad de los conceptos entre diferentes regulaciones fiscales (en este caso, la del Impuesto sobre Sociedades y la del IRPF) nos permite interpretar de manera restrictiva el ámbito de aplicación de los pagos en concepto de rentas del trabajo respecto de que el punto de conexión no va a ser el general, esto es, el dependiente de que los trabajos o servicios se realizasen o no en Navarra. A nuestro parecer, esta interpretación restrictiva responde mucho mejor a la finalidad de una norma de reparto de