4. Las importaciones de bienes

4.1 ¿Concepto de importación?

Tendrá la consideración de importación de bienes la entrada en el interior del país de un bien procedente de un país tercero, Canarias o Ceuta y Melilla.

El artículo 17 de la ley establece que “estarán sujetas al impuesto las importaciones de bienes, cualquiera que sea el fin a que se destinen y la condición del importador”.

A diferencia de las Adquisiciones Intracomunitarias de Bienes, al importador no se le exige la condición de empresario o profesional, pudiendo un particular realizar este hecho imponible.

La entrada en la Península o Baleares de un bien originario de Ceuta y Melilla constituye también una importación, pues estos territorios no forman parte del Teritorio de Aplicación del Impuesto

4.2 Funcionamiento de las operaciones de comercio exterior

Al constituir el hecho imponible que da lugar al gravamen la importación de los bienes, estamos aplicando a estas operaciones el mismo criterio de tributación en destino que se aplica a las AIB. Así, estas operaciones tributan en el país de destino de las mercancías, lo que podría dar lugar a una doble imposición si fuesen también gravadas en el país de origen.

Esto no es así porque los distintos Estados tienden a dejar libres de imposición indirecta las exportaciones, con el fin de resultar más competitivos y aumentar de este modo las ventas al extranjero y, por consiguiente, incrementar la producción interna de bienes.

Con este fin se aplica el siguiente mecanismo:

• Se establece la exención de las entregas de bienes que se exportan.
• Se permite la deducción de las cuotas del IVA soportadas en las adquisiciones de bienes y servicios que el exportador emplea en los bienes exportados (exenciones plenas).
• Los exportadores, una vez efectuada la deducción, podrán, en el supuesto de tener un saldo favorable, obtener la devolución de dicho saldo mediante devoluciones mensuales, evitando así el coste financiero que se generaría si el sujeto tuviese que esperar al final del ejercicio para obtener la devolución.

En aplicación de estos criterios, la ley española prevé las siguientes exenciones:

4.3 Exenciones en aportaciones. Regla general

Según el artículo 21, están exentas las entregas de bienes expedidos o transportados fuera de la Comunidad por el adquirente no establecido en el territorio de aplicación del impuesto o por un tercero que actúe en nombre y por cuenta de éste, incluyendo los territorios a los que hemos hecho referencia al tratar del ámbito de aplicación del IVA, esto es, Canarias, Ceuta y Melilla. Por lo que se refiere al transporte, en el artículo 21.1 se establece que puede realizarlo el transmitente o bien un tercero en nombre y por cuenta de éste.

Según el artículo 21.2, están exentas también las entregas de bienes expedidos o transportados fuera de la Comunidad por el adquirente no establecido en el territorio de aplicación del impuesto, o por un tercero que actúe en nombre y por cuenta de él. Se comprenden dos supuestos: expediciones de carácter comercial y el denominado régimen de viajeros.

1. Expediciones de carácter comercial. El concepto de expedición comercial nos viene dado a contrario sensu en el mismo artículo 21.2, al considerar que los bienes “no constituyen una expedición comercial cuando se trate de bienes adquiridos ocasionalmente, que se destinen al uso personal o familiar de los viajeros o a ser ofrecidos como regalos y que, por su naturaleza y cantidad, no pueda presumirse que sean el objeto de una actividad comercial”.
2. Régimen de viajeros. Los artículos 21.2 y 11.7 de la ley y 9.2 del Reglamento del IVA establecen un sistema de exención y devolución del impuesto para no gravar las ventas efectuadas a viajeros residentes en terceros países que adquieren bienes en el territorio de aplicación del impuesto.

4.4 Exenciones en exportaciones. Reglas especiales

La ley señala una amplia lista de exenciones relacionadas con las exportaciones o con operaciones asimiladas en los artículos 21 a 24, que podemos sintetizar en los siguientes supuestos:

1. Las entregas de bienes realizadas a bordo de buques y aeronaves con destino a territorios terceros.
2. Las entregas a organismos reconocidos que los exportan en el marco de actividades humanitarias, caritativas o educativas, previo reconocimiento del derecho a la exención.
3. Los servicios sobre bienes muebles adquiridos o importados para ser objeto de trabajos en el territorio de aplicación del impuesto y seguidamente ser expedidos o transportados fuera de la Comunidad.
4. Las prestaciones de servicios, incluidas las de transportes y accesorias, cuando estén directamente relacionadas con las exportaciones de bienes fuera del territorio de la Comunidad.

5. Entregas, construcciones, transformaciones, reparaciones, mantenimiento, fletamento total y arrendamiento de buques destinados a la navegación marítima internacional, salvamento, asistencia marítima, pesca costera y buques de guerra, así como los objetos incorporados y productos de avituallamiento para dichos buques y las prestaciones de servicios que tengan por destino esos buques.
   Todo ello es de aplicación también a las aeronaves, incluyendo las utilizadas por entidades públicas en el cumplimiento de sus funciones públicas.

6. Entregas de bienes y prestaciones de servicios en el marco de las relaciones diplomáticas y consulares y para organismos internacionales reconocidos por España o al personal de los mismos con estatuto diplomático.

7. Entregas destinadas a zonas francas y depósitos francos.

8. Entregas en el marco de los regímenes aduaneros y fiscales.

4.5 ¿Qué importaciones en importaciones

La ley del impuesto establece en los artículos 27 a 67 una amplia relación de exenciones en las importaciones, que coinciden en su gran mayoría con las concedidas en cuanto a los derechos de importación (derechos de aduana o de arancel), lo que facilita una gestión coordinada de ambos impuestos.

Entre otras, están exentas las importaciones de:

• Bienes obtenidos por productores agrícolas o ganaderos en tierras situadas en terceros países.
• Bienes por traslado de la sede de actividad.
• Bienes destinados a organizaciones caritativas o filantrópicas.
• Medicamentos importados con ocasión de competiciones deportivas.
• Animales de laboratorio.
• Bienes importados en beneficio de víctimas de catástrofes o personas con minusvalía.
• Se modificaron recientemente los límites cuantitativos de las exenciones en importaciones realizadas por viajeros procedentes de terceros países, para adaptarse a la directiva 2007/74 CE.
• Bienes de escaso valor: de 22 a 150.
• Bienes contenidos en equipajes: de 173 a 300.
• Por vía marítima o aérea: 430.
• Combustibles en depósitos portátiles: 10 litros.
• Vino: 4 litros. Cerveza: 16 litros.
• Perfumes, café o té: sin límites.

4.6 El sujeto pasivo y responsables

El sujeto pasivo

El artículo 86 de la Ley del IVA determina que el sujeto pasivo de las importaciones es quien las realiza. Se considerarán importadores:

• Los destinatarios de los bienes importados.
• Los viajeros, para los bienes que conduzcan al entrar en el territorio de aplicación del impuesto.
• Los propietarios de los bienes.

Responsables del impuesto

Serán responsables solidarios de la deuda tributaria que corresponda satisfacer al sujeto pasivo, alcanzando a la sanción que proceda, los destinatarios de las operaciones que, mediante acción u omisión culposa o dolosa, eludan la correcta repercusión del impuesto.

También serán responsables solidarios del pago del impuesto:

• Las asociaciones garantes en los casos determinados en los convenios internacionales.
• La Renfe, cuando actúe en nombre de terceros en virtud de convenios internacionales.
• Las personas o entidades que actúen en nombre propio y por cuenta de los importadores.

Serán responsables subsidiarios del pago los agentes de aduanas que actúen en nombre y por cuenta de sus comitentes.

4.7 El devengo en las importaciones

El devengo de las importaciones se producirá, conforme al artículo 77, en el momento en que hubiera tenido lugar el devengo de los derechos de importación, de acuerdo con la legislación aduanera.

4.8 La base imponible en las importaciones

Regla general

Según el artículo 83.1 de la ley, en las importaciones la base imponible resulta de adicionar al valor en aduana dos conceptos:

• Los impuestos y demás gravámenes, distintos del IVA, que se devenguen con motivo de la importación.
• Los gastos accesorios hasta el primer lugar de destino, que será el que figure en la carta de porte.

4.9 El tipo de gravamen en las importaciones

En las importaciones se aplica el tipo que corresponda a la mercancía que se importa según viene establecido en los artículos 90.1 y 91 de la ley, que sería el mismo que grava las entregas de bienes y las adquisiciones intracomunitarias con las siguientes precisiones:

• En las reimportaciones de bienes que han sido exportados temporalmente fuera de la Comunidad y que se reimporten después de haber sido en un país tercero objeto de trabajos, se aplicará el tipo impositivo que hubiera correspondido a los anteriores trabajos si se hubiesen realizado en el TAI.
• En todas las importaciones de objetos de arte, antigüedades y objeto de colección, el tipo aplicable es el7%.
• En las importaciones efectuadas por personas o entidades que no sean sociedades mercantiles y realicen habitualmente operaciones de venta al por menor, las aduanas liquidarán, además de los tipos de IVA, los tipos correspondientes del recargo de equivalencia.