La cesión obligatoria de viales de interconexión de un municipio se consideran operaciones sujetas y no exentas de IVA
Los viales entregados -una carretera y un puente sobre el que transcurre otra vía terrestre de comunicación- deben calificarse como edificaciones y no como una obra de urbanización de terrenos.
La Audiencia Nacional tiene ocasión de precisar la tributación en el IVA de la cesión de los viales a las Administraciones Públicas en la sentencia de 7 de noviembre de 2024, rec. n.º 807/2018. La tesis principal de la recurrente, la SOCIEDAD GESTORA DEL PARQUE CIENTIFICO Y TECNOLOGICO DE CANTABRIA, consistía en que la cesión de dos viales de interconexión del municipio de Santander constituía una operación que no está sujeta al IVA de conformidad con lo dispuesto en el artículo 7.10 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (LIVA). A su juicio, consiste en una prestación de servicios a título gratuito a la que la recurrente estaba obligada en virtud de una norma jurídica.
Las partes discrepan en cuanto a la calificación que debe darse a los viales entregados por la recurrente al Ayuntamiento de Santander. Así, la recurrente entiende que es una operación no sujeta al IVA porque es una prestación de servicios del artículo 12.3 de la Ley del IVA al tratarse de calles incluidas en el callejero municipal del Ayuntamiento de Santander y, por tanto, no son edificaciones sino obras de urbanización de terrenos efectuadas a título gratuito y obligatorias para el sujeto pasivo en virtud de normas jurídicas (artículos 6.Tres.a) y 7.10 de la LIVA).
La entidad recurrente señala que tanto el puente atirantado edificado sobre la Autopista S-20 (Vial Norte) como el Vial Sur, no son edificaciones porque están incluidos en el callejero municipal del Ayuntamiento de Santander como una calle denominada en la actualidad Avenida Severo Ochoa, de dominio y uso público, que forma parte de la estructura viaria del municipio y que se utiliza para ese destino como tráfico rodado y peatonal como un uso común y general de los ciudadanos. Se apoya en el artículo 6.Tres.a) LIVA donde se dice que "no tendrán la consideración de edificaciones: a) Las obras de urbanización de terrenos y en particular las de abastecimiento y evacuación de aguas, suministro de energía eléctrica, redes de distribución de gas, instalaciones telefónicas, accesos, calles y aceras."
La AN asume el criterio del TEAC al entender que las cesiones de viales son operaciones sujetas y no exentas del IVA porque se trata de entregas de bienes que pueden calificarse como edificaciones de acuerdo con la definición recogida en el artículo 6 LIVA.
A juicio de la Sala, es difícil concluir que la cesión de los viales pueda calificarse como la entrega de simples terrenos urbanizados ya que, por sus características, tienen la condición de edificación a los efectos de calificar esa cesión como entrega de bienes sujeta al IVA. Así, en relación con la cesión del llamado vial norte lo que realmente se está cediendo es un puente atirantado que permite salvar una autovía como es la S-20 y que, además, cuenta con varios carriles de circulación en cada sentido. Estructura que encaja en el concepto de edificación recogido en el artículo 6. Uno LIVA cuando refiere que "a los efectos de este impuesto, se consideraran edificaciones las construcciones unidas permanentemente al suelo o a otros inmuebles, efectuadas tanto sobre la superficie como en el subsuelo, que sean susceptibles de utilización autónoma e independiente". Concepto que concreta en su apartado Dos, letra f) al referir que: "En particular, tendrán la consideración de edificaciones las construcciones que a continuación se relacionan, siempre que estén unidas a un inmueble de una manera fija, de suerte que no puedan separarse de el sin quebranto de la materia ni deterioro del objeto" tales como: "Los caminos, canales de navegación, líneas de ferrocarril, carreteras, autopistas y demás vías de comunicación terrestres o fluviales, así como los puentes o viaductos y túneles relativos a las mismas".
Idéntica conclusión se obtiene en relación con la cesión del llamado vial sur, que también constituye una edificación y no una obra de urbanización, -en este caso una calle como insiste la recurrente-, ya que debe estarse a las características que tenía ese vial en el momento de su cesión al Ayuntamiento de Santander. Y aquella fecha ese vial sur constituye una vía de comunicación que consistía en un eje de comunicación de 5 Km con gran capacidad para absorber el tráfico y con 4 carriles, dos por cada sentido, con aceras a ambos lados y una mediana central que conectaba el PARQUE CIENTIFICO Y TECNOLOGICO DE CANTABRIA con la Carretera Nacional 611.
El art. 6.2.f) LIVA define como edificaciones las "carreteras, autopistas y demás vías de comunicación terrestres". Y ello porque debe estarse a la fecha del devengo del IVA analizado y, en este caso, el hecho imponible se produjo en la fecha en la que tuvo lugar la cesión y en esa fecha el vial cedido no tenía la consideración de calle. Hecho imponible que no se puede modificar por actuaciones posteriores como así sucede cuando en el PGOU de Santander del año 2012 se incluyó dicha vía de comunicación -vial sur- en el callejero municipal del municipio de Santander como calle, concretamente como Avenida Severo Ochoa.
En definitiva, lo cedido por la entidad recurrente en favor del Ayuntamiento de Santander no fue la cesión de ningún terreno, ni tampoco de ningún aprovechamiento urbanístico, sino de edificaciones, esto es, de estructuras constructivas (una carretera y un puente sobre el que transcurre otra vía terrestre de comunicación).
Tampoco resulta aplicable la exención del artículo 20.Uno.20 de la LIVA, puesto que, aunque menciona los viales de uso público, este precepto deja fuera del ámbito de la exención las "entregas de terrenos en los que se hallen enclavadas edificaciones en curso de construcción o terminadas cuando se transmitan conjuntamente con las mismas y las entregas de dichas edificaciones estén sujetas y no exentas al impuesto". Y tanto el puente atirantado como el vial sur constituyen "edificaciones", por lo que la entrega al Ayuntamiento de los terrenos sobre los que tales edificaciones se asentaban se encuentra en el supuesto descrito, como excluido de la exención, por el art. 20.Uno.20 LIVA ("terrenos en los que se hallen enclavadas edificaciones... terminadas cuando se transmitan conjuntamente con las mismas").
Existe, además, otro razonamiento que lleva a concluir que esas cesiones son entregas de bienes y es que la entidad recurrente se había deducido todas las cuotas que había soportado en concepto de IVA relacionadas con la construcción de los viales cedidos. Así, la Sexta Directiva es concluyente en este sentido, cuando indica en el artículo 5, apartado 6, que "se asimilara a entregas a título oneroso la apropiación por un sujeto pasivo de un bien de su empresa para sus necesidades privadas o las del personal de la propia empresa, o su transmisión a tercero a título gratuito, o más generalmente su afectación a fines ajenos a los de la propia empresa, siempre que tal bien o los elementos que lo componen hubieran sido objeto del derecho de deducción total o parcial del IVA".
Fernando Martín Barahona
Técnico de Hacienda del Estado (excedente)
Subinspector de Hacienda de la Comunidad de Madrid (España)