El TEAC analiza si un acuerdo de ejecución cumplió adecuadamente con su resolución previa, respetando la anulación parcial del régimen FEAC y la delimitación de los efectos abusivos en la operación
La situación analizada se refiere a una aportación no dineraria de acciones intentando evitar el régimen FEAC y aplicación del método FIFO para calcular finalmente la tributación del beneficio que se pretendía encubrir.
Procedemos a analizar la controversia jurídica que encontramos en la resolución del Tribunal Económico-Administrativo de 12 de diciembre de 2024, RG 5937/2024.
El 23 de agosto de 2024, el Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) recibió un recurso contra un acuerdo de ejecución dictado por la AEAT, que cumplía con una resolución previa del 22 de abril de 2024. Esta resolución había sido emitida en respuesta a una reclamación presentada por Dª Axy contra la liquidación del IRPF de los ejercicios 2017 y 2018. La operación investigada consistía en una aportación no dineraria realizada en 2017, en la que Dª Axy transfirió participaciones de XZ-JK SL a TW SL. La Inspección concluyó que la operación carecía de motivos económicos válidos y tenía como objetivo exclusivamente obtener ventajas fiscales.
El 22 de abril de 2024, el TEAC determinó que la operación fue fraudulenta y ordenó la inaplicación parcial del Régimen Fiscal Especial (FEAC), eliminando solo los efectos abusivos de la ventaja fiscal obtenida. La Inspección había calculado una ganancia patrimonial de 25,59 millones de euros en 2017, pero el TEAC consideró que no se habían materializado los efectos del abuso en ese ejercicio, por lo que anuló la liquidación correspondiente a 2017.
En cuanto a 2018, el TEAC consideró que no procedía gravar la plusvalía en ese ejercicio. Sin embargo, el acuerdo de ejecución recalculó los beneficios acumulados de la operación, considerando tanto las reservas de XZ-JK SL como las de sus sociedades vinculadas, lo que dio como resultado un total de 51,84 millones de euros en beneficios acumulados. A Dª Axy le correspondió un 47,5% de esta cifra, equivalente a 24,63 millones de euros.
Dª Axy impugnó el acuerdo de ejecución argumentando que la liquidación de 2018 no debía haberse modificado, ya que, según la resolución del TEAC, la liquidación de 2017 fue anulada, pero la de 2018 debía haber quedado confirmada. Además, sostiene que el acuerdo de ejecución viola el principio de reformatio in peius al recalcular la liquidación de 2018, que originalmente era de 0 euros y ahora asciende a 601.363,26 euros. Finalmente, la reclamante alega que el acuerdo de ejecución no cumple con la resolución del TEAC, ya que la ganancia patrimonial de 2018 corresponde a dividendos distribuidos por XZ-JK en 2017, no a las reservas previas a la aportación no dineraria, lo que considera una interpretación incorrecta de la resolución.
Sin embargo, el TEAC confirma lo dispuesto en el acuerdo de ejecución que, por tanto, se confirma, también, en cuanto considera de aplicación la solución que, derivada del art. 89.2 de la Ley 27/2014 (Ley IS) puede identificarse con el conocido como método FIFO, a la hora de determinar qué beneficios son los que se distribuyen vía dividendos ya que, como hemos concluido, no existiendo, desde un punto de vista económico ni contable, diferencia entre los beneficios acumulados de ejercicios anteriores susceptibles de reparto (reservas disponibles) y el resultado positivo del ejercicio que sea distribuible (es decir, una vez dotada, en su caso, la reserva legal y cumplidas las restantes atenciones obligatorias establecidas por las leyes o los estatutos) entiende este TEAC que es el más acorde con la finalidad perseguida a través de la cláusula antiabuso establecida en el art. 89.2 de la Ley IS. Estos ajustes se ajustan al régimen FEAC, con una corrección parcial, eliminando efectos abusivos sin generar sobreimposiciones.
Finalmente, el TEAC desestima el recurso contra la ejecución, confirmando el acuerdo impugnado.
Además, se ha de especificar que el acuerdo de ejecución menciona que existe una ganancia pendiente de imputación en ejercicios futuros, relacionada con los dividendos repartidos por XZ-JK. El TEAC aclara que la imputación dependerá de que en esos ejercicios se cumplan las condiciones que validen la calificación de la operación como fraudulenta. Además, se confirma que los dividendos futuros distribuidos por la sociedad holding reducirán la ganancia patrimonial imputada.