Una SOCIMI no puede aplicar en su totalidad la bonificación del 95 por ciento en TPO en la adquisición de un complejo urbano al no acreditarse el arrendamiento de alguna de sus viviendas
No basta para la aplicación de este beneficio fiscal el cumplimiento “sustancial” del arrendamiento del complejo urbano. La falta de depósito de las fianzas de arrendamiento es prueba suficiente para acreditar la ausencia de dicho destino.
Es difícil pensar que cuando una SOCIMI adquiere un edificio de viviendas no quiera tener todas ellas alquiladas, y que por el hecho de tener algunas de ellas no arrendadas (por hechos externos a su voluntad) se le tenga que castigar con el incumplimiento del requisito temporal y la consiguiente pérdida de la bonificación prevista en el artículo 45. I.B.22º de la Ley del ITPAJD. Esto es lo que argumenta la sociedad en el recurso que resuelve la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid número 593/2024, de 17 de septiembre de 2024, rec. n.º 119/2023.
Antes de exponer el caso, y puesto que han salido noticias recientes sobre la modificación del régimen fiscal de estas entidades, vamos a recordar en qué consiste. Las Sociedades Anónimas Cotizadas de Inversión en el Mercado Inmobiliario (SOCIMI) son sociedades cuya actividad principal es la inversión, directa o indirecta, en activos inmobiliarios de naturaleza urbana para su alquiler, incluyendo tanto viviendas, como locales comerciales, residencias, hoteles, garajes u oficinas, entre otros. Tributan al tipo de gravamen del cero por ciento en el Impuesto sobre Sociedades. Su régimen especial está contemplado en la Ley 11/2009, de 26 de octubre, por la que se regulan las Sociedades Anónimas Cotizadas de Inversión en el Mercado Inmobiliario.
Ahora bien, los inmuebles que integren el activo de la sociedad deberán permanecer arrendados durante al menos tres años. A efectos del cómputo se sumará el tiempo que los inmuebles hayan estado ofrecidos en arrendamiento, con un máximo de un año. el incumplimiento del requisito de permanencia a que se refiere el apartado 3 del artículo 3 de esta ley implicará, en el caso de inmuebles, la tributación de todas las rentas generadas por dichos inmuebles en todos los períodos impositivos en los que hubiera resultado de aplicación este régimen fiscal especial, de acuerdo con el régimen general y el tipo general de gravamen del Impuesto sobre Sociedades.
El incumplimiento del requisito de permanencia en el caso de acciones o participaciones determinará la tributación de aquella parte de las rentas generadas con ocasión de la transmisión, de acuerdo con el régimen general y el tipo general del Impuesto sobre Sociedades.
La entidad estará sometida a un gravamen especial del 19 por ciento sobre el importe íntegro de los dividendos o participaciones en beneficios distribuidos a los socios cuya participación en el capital social de la entidad sea igual o superior al 5 por ciento, cuando dichos dividendos, en sede de sus socios, estén exentos o tributen a un tipo de gravamen inferior al 10 por ciento. Dicho gravamen tendrá la consideración de cuota del Impuesto sobre Sociedades.
El TSJ de Madrid tiene ocasión de pronunciarse sobre la procedencia de otro beneficio fiscal para este tipo de sociedades; una bonificación en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. La entidad recurrente se había acogido al régimen especial de las SOCIMI, en relación a la adquisición de una serie de inmuebles (i.e. viviendas, plazas de aparcamiento y un local comercial) situados en Madrid. En particular, un total de 57 viviendas con una plaza de aparcamiento y un trastero vinculados a cada vivienda, así como un local comercial, los cuales componen la totalidad del conjunto inmobiliario. La adquisición se formalizó con fecha 11 de junio de 2015 y se procedió a autoliquidar el ITP y AJD, modalidad TPO, aplicando la bonificación del 95 por ciento prevista en el artículo 45.1.B.22º de la Ley del ITP y AJD, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre.
Esta es la normativa que regula la citada bonificación en ITP y AJD:
“B) Estarán exentas: 22. Las operaciones de constitución y aumento de capital de las Sociedades de Inversión en el Mercado Inmobiliario reguladas en la Ley 11/2009, por la que se regulan las Sociedades Anónimas Cotizadas de Inversión en el Mercado Inmobiliario, así como las aportaciones no dinerarias a dichas sociedades, quedarán exentas en la modalidad de operaciones societarias del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
Asimismo, gozarán de una bonificación del 95 por ciento de la cuota de este impuesto por la adquisición de viviendas destinadas al arrendamiento y por la adquisición de terrenos para la promoción de viviendas destinadas al arrendamiento, siempre que, en ambos casos, cumplan el requisito específico de mantenimiento establecido en el apartado 3 del artículo 3.º de la Ley 11/2009".
"3. Los bienes inmuebles que integren el activo de la sociedad deberán permanecer arrendados durante al menos tres años. A efectos del cómputo se sumará el tiempo que los inmuebles hayan estado ofrecidos en arrendamiento, con un máximo de un año.
El plazo se computará:
a) En el caso de bienes inmuebles que figuren en el patrimonio de la sociedad antes del momento de acogerse al régimen, desde la fecha de inicio del primer período impositivo en que se aplique el régimen fiscal especial establecido en esta Ley, siempre que a dicha fecha el bien se encontrara arrendado u ofrecido en arrendamiento. De lo contrario, se estará a lo dispuesto en la letra siguiente.
b) En el caso de bienes inmuebles promovidos o adquiridos con posterioridad por la sociedad, desde la fecha en que fueron arrendados u ofrecidos en arrendamiento por primera vez.
En el caso de acciones o participaciones en el capital de entidades a que se refiere el apartado 1 del artículo 2 de esta Ley, deberán mantenerse en el activo de la sociedad al menos durante tres años desde su adquisición o, en su caso, desde el inicio del primer período impositivo en que se aplique el régimen fiscal especial establecido en esta Ley.”
Con fecha 7 de enero de 2021 se le notificó la Propuesta de Liquidación Provisional, en la cual la Administración autonómica cuestionaba la aplicación de la bonificación del 95% de la cuota de TPO aplicada a los Activos Inmobiliarios, al entender que no se ha cumplido con el requisito de que los mismos se encuentren arrendados durante al menos tres años, de conformidad con el artículo 3.3 de la Ley 11/2009. La Administración autonómica entiende que dicho requisito no se ha visto cumplido en 8 viviendas del total de los Activos Inmobiliarios que componen el conjunto inmobiliario, manifestando: (i) Respecto a 3 de ellas que no han sido arrendadas desde su adquisición. (ii) Respecto a las restantes 5, que solo han sido objeto de arrendamiento en el año 2016. La tesis sostenida de contrario es la de que tal requisito ha de entenderse exigible no de manera plena o completa, sino de manera sustancial; y no respecto de cada uno de los inmuebles individualmente considerados, sino del conjunto o complejo inmobiliario.
La Comunidad de Madrid señala que no hay laguna que integrar, ni oscuridad o duda que llame a interpretación. La interpretación que defiende la demandante no es praeter legem, es contra legem, pues entender que el requisito taxativamente fijado por la ley ha de flexibilizarse para entender suficiente su cumplimiento sustancial global, aunque no se produzca el cumplimiento exacto e individual en cada inmueble, supone extender un beneficio fiscal más allá de sus términos, en vulneración de lo dispuesto por el artículo 14 LGT. Al contrario, si se extiende el beneficio fiscal a supuestos en los que, precisamente, la vivienda queda vacante, esto es, ociosa, se está incentivando todo lo contrario: que se reduzca dicha oferta, pues bastará con destinar al mercado una "parte sustancial" del parque inmobiliario de la SOCIMI para beneficiarse del tipo reducido.
La recurrente ataca la prueba de la Administración que niega el arrendamiento de ocho viviendas porque dicha conclusión ha sido alcanzada por la Administración única y exclusivamente a través de la información supuestamente obtenida a través de la base de datos de la Agencia de Vivienda Social de la Comunidad de Madrid (antiguo "IVIMA"), consistente en el depósito de las fianzas por arrendamiento que la normativa autonómica exige a los arrendadores en dicho organismo público.
Alega que desconoce y no puede comprobar si la verificación de las fianzas depositadas hecha por la Comunidad de Madrid (CAM) se ha realizado correctamente pues, los Activos Inmobiliarios han sido propiedad de numerosas sociedades en un breve plazo de tiempo, lo que ha podido generar que los datos que constan en los organismos oficiales hayan quedado desactualizados, y se trata en todo caso de meras manifestaciones realizadas por la CAM pero en ningún caso se ha aportado ningún documento del IVIMA que lo certifique/acredite y que habría ayudado a la entidad a defender sus intereses en el procedimiento. Añade que la entidad que le transmitió los Activos Inmobiliarios en el año 2015 tenía suscrito un acuerdo con el IVIMA en virtud del cual únicamente depositaba el 90% de las fianzas, acuerdo en el que la recurrente se subrogó en la posición del vendedor después de la compraventa, estando este concierto entre vendedor e IVIMA recogido en la de la escritura de compraventa.
El motivo impugnatorio es desestimado en la sentencia. Así, en caso de afirmar el cumplimiento estricto de los tres años de arrendamiento desde el momento de la adquisición, la SOCIMI tenía que haber presentado prueba suficiente y no atacar genéricamente la fuente de prueba de la Administración por falta de documentación cuando el recurrente tiene acceso, y se trata de una bonificación, pesando sobre él la carga de la prueba.
El recurre alude a la consulta vinculante número V0112/2014, de 20 de enero de 2014, para defender que lo importante es el cumplimiento sustancial del destino del alquiler del complejo inmobiliario adquirido, y no el puntual de cada una de las viviendas. Esta consulta señala que: “Dado que la Ley 11/2009 (SOCIMI) exige que los bienes inmuebles permanezcan arrendados durante, al menos tres años, sumándose el tiempo en que hayan estado ofrecidos en arrendamiento con un máximo de un año, debe entenderse que dicho arrendamiento puede ser total o parcial, sin que pueda considerarse que la falta de arrendamiento puntual de un local dentro del centro comercial suponga el incumplimiento del requisito señalado.”. También menciona la consulta vinculante número V3766 /2015, de 30 de noviembre de 2025.
El motivo del recurrente en este otro sentido también es desestimado, porque aun no tratándose de un criterio jurisprudencial, en cualquier caso, no puede aplicarse puesto que el supuesto de hecho no es el mismo que el que produce la consulta vinculante señalada.
En el caso de la sentencia, no se trata de una única finca catastral que suponga un bloque y falte el arrendamiento de un local, sino que aquí se trata de la venta de 57 viviendas que se venden en bloque por un importe de 11.768.648 euros pero que están registral y catastralmente individualizadas, no pudiendo aplicarse tal criterio de imposibilidad de individualización.
Añade la sentencia, que la finalidad que subyace en aquellas consultas es evitar la pérdida de un beneficio por la sociedad a efectos del Impuesto sobre Sociedades, que sólo se puede computar en su totalidad, esto es, en base a lo previsto en el art. 5 de la Ley 27/2014 (Concepto de actividad económica y entidad patrimonial) y art. 3 de la Ley 11/2009 (las SOCIMI deberán tener invertido, al menos, el 80 por ciento del valor del activo en bienes inmuebles de naturaleza urbana destinados al arrendamiento), y por ello, para favorecer la inversión en vivienda destinada al alquiler se realiza una interpretación amplia del requisitos de los 3 años del mantenimiento.
Sin embargo, a efectos del ITP analizado, la exclusión de dicho beneficio de viviendas concretas no desincentiva la adquisición de viviendas, a juicio del Tribunal, puesto que las que efectivamente cumplan los requisitos de arrendamiento gozarán de la bonificación, no arrastrando el no cumplimiento de algunas la pérdida del beneficio fiscal para las restantes, situación que ocurría con la entidad en su totalidad y definición en los supuestos analizados por la Dirección General de Tributos en aquellas consultas.
Fernando Martín Barahona
Técnico de Hacienda del Estado (excedente)
Subinspector de Hacienda de la Comunidad de Madrid (España)