2. Principios generales

La LGT establece los principios y las normas jurídicas generales del sistema tributario español y será de aplicación a todas las Administraciones tributarias en virtud y con el alcance que se deriva del artículo 149.1.1.ª, 8.ª, 14.ª y 18.ª de la Constitución.

En el artículo 3.1 de la LGT se consagran los principios de justicia, generalidad, igualdad, progresividad, equitativa distribución de la carga tributaria y no confiscatoriedad.

En el apartado 2 del mismo artículo 3 se hace incidencia en que: «La aplicación del sistema tributario se basará en los principios de proporcionalidad, eficacia y limitación de costes indirectos del cumplimiento de obligaciones formales y asegurará el respeto de los derechos y garantías de los obligados tributarios».

• El principio de proporcionalidad supone que la actuación de la Administración tributaria debe hacerse de forma que perjudique lo menos posible a los ciudadanos.
• El principio de eficacia debe presidir igualmente la actuación de la Administración tributaria (art. 103 de la Constitución).
• El principio de limitación de costes indirectos derivados del cumplimiento de obligaciones formales: la Administración tributaria debe facilitar en todo momento a los ciudadanos el correcto cumplimiento de sus obligaciones tributarias formales, de forma que estos eviten acudir al servicio de asesorías fiscales. Igualmente se debe tender a simplificar y reducir las obligaciones tributarias que asuman los ciudadanos.
• El principio de respeto de los derechos y garantías de los obligados tributarios está regulado en el artículo 34.

2.1. OBJETO Y ÁMBITO DE APLICACIÓN DE LA LEY GENERAL TRIBUTARIA

El artículo 1 de la LGT define el objeto y ámbito de aplicación de la ley y, como no podría ser de otra forma, se adapta al marco constitucional vigente desde 1978, reconociendo las competencias que en materia tributaria se refieren a los territorios forales.

A partir de la redacción recogida en la LGT, resulta indudable que será esta norma la que venga a establecer los principios y las normas jurídicas de carácter general de todo el sistema tributario español.

Esta ley establece, asimismo, los principios y las normas jurídicas generales que regulan las actuaciones de la Administración tributaria por aplicación en España de la normativa sobre asistencia mutua entre los Estados miembros de la Unión Europea o en el marco de los convenios para evitar la doble imposición o de otros convenios internacionales.

A los efectos de esta ley, se entenderá por asistencia mutua el conjunto de acciones de asistencia, colaboración, cooperación y otras de naturaleza análoga que el Estado español preste, reciba o desarrolle con la Unión Europea y otras entidades internacionales o supranacionales, y con otros Estados en virtud de la normativa sobre asistencia mutua entre los Estados miembros de la Unión Europea o en el marco de los convenios para evitar la doble imposición o de otros convenios internacionales.

Queda finalmente poner de manifiesto la especialidad existente para las comunidades autónomas de régimen foral, limitándose la LGT a señalar que la normativa foral debe adecuarse en cuanto a terminología y concepto a lo dispuesto en la misma.

2.2. LOS TRIBUTOS: CONCEPTO Y CLASES

En contra de lo que sucedía con la anterior normativa, la LGT define por vez primera el concepto de tributo. La definición del tributo se encuentra recogida en su artículo 2.1, estableciéndose en el mismo lo siguiente:

«Los tributos son los ingresos públicos que consisten en prestaciones pecuniarias exigidas por una Administración pública como consecuencia de la realización del supuesto de hecho al que la ley vincula el deber de contribuir, con el fin primordial de obtener los ingresos necesarios para el sostenimiento de los gastos públicos.»

La propia LGT establece en su artículo 2.2 que existen tres clases de tributo: tasas, contribuciones especiales e impuestos.

Tasas son los tributos cuyo hecho imponible consiste en la utilización privativa o el aprovechamiento especial del dominio público, la prestación de servicios o la realización de actividades en régimen de derecho público que se refieran, afecten o beneficien de modo particular al obligado tributario, cuando los servicios o actividades no sean de solicitud o recepción voluntaria para los obligados tributarios o no se presten o realicen por el sector privado. El elemento material que las caracteriza consiste en que son una actividad realizada por la propia Administración, pero previamente promovida por el particular obligado a su pago.

Contribuciones especiales son los tributos cuyo hecho imponible consiste en la obtención por el obligado tributario de un beneficio o de un aumento de valor de sus bienes como consecuencia de la realización de obras públicas o del establecimiento o ampliación de servicios públicos. En la contribución especial existe también una actividad administrativa pero, a diferencia de la tasa, dicha actividad surge sin que medie una petición del contribuyente, es decir, existe una actuación de la Administración que, sin ir dirigida a un sujeto pasivo en especial, le ocasiona un beneficio y por ello debe pagar el tributo.

Impuestos son los tributos exigidos sin contraprestación cuyo hecho imponible está constituido por negocios, actos o hechos que ponen de manifiesto la capacidad económica del contribuyente. Frente a los tipos anteriores, el elemento objetivo del hecho imponible no supone, en ningún caso, una actividad administrativa. La realización del hecho imponible corresponde exclusiva y únicamente al sujeto pasivo, sin intervención alguna de la Administración (sin contraprestación), apareciendo la coactividad en el momento del nacimiento de la obligación tributaria.

Clasificación de los impuestos:

• Impuestos reales y personales. Son impuestos personales aquellos en que el hecho imponible viene establecido con referencia a una persona determinada [impuesto sobre la renta de las personas físicas (IRPF)]. Por su parte, los impuestos reales son aquellos de gran manifestación de la riqueza, que puede ser pensada sin ponerla en relación directa con una persona en concreto, como ocurre en la renta que produce un edificio o una finca rústica [impuesto sobre bienes inmuebles (IBI)].
• Subjetivos y objetivos. En los impuestos subjetivos se tienen en cuenta su configuración, así como los elementos utilizados para fijar su cuantía y las circunstancias personales del obligado al pago (IRPF). Así, por ejemplo, el hecho de ser titular de familiar numerosa. Por el contrario, dichas circunstancias personales del sujeto pasivo no son tenidas en cuenta en los impuestos objetivos para fijar la cuantía de la deuda tributaria, es decir, al señalar la base, el tipo de gravamen, las deducciones o recargos [impuesto sobre el valor añadido (IVA)].
• Periódicos o accidentales. Si los supuestos configurados en la ley se producen de forma periódica, se habla de impuestos periódicos [IVA, IRPF, impuesto sobre sociedades (IS)…]. Por el contrario, si el hecho imponible es un acto aislado, de producción no periódica, la doctrina los denomina impuestos instantáneos o de devengo accidental. Ejemplo típico de estos últimos es el impuesto sobre sucesiones.
• Directos o indirectos. Dentro de las dificultades que presenta doctrinalmente esta clasificación podría decirse que tiene en consideración las diversas formas de manifestarse la capacidad contributiva de los sujetos. Serán impuestos directos aquellos que gravan la posesión de un patrimonio o la obtención de una renta cuando reflejan directamente la capacidad económica del individuo [IRPF, IS, impuesto sobre el patrimonio (IP)…]. Los impuestos indirectos someten a tributación manifestaciones mediatas o indirectas de capacidad económica, como ocurre con la circulación o el consumo de la riqueza [impuesto sobre el valor añadido (IVA), impuesto sobre transmisiones patrimoniales (ITP)…].
• Analíticos y sintéticos. En los analíticos se determina la base imponible por rendimientos, calculándose el rendimiento neto por cada fuente de renta (explotación agraria, propiedad urbana…); en los sintéticos, la base imponible se determina en su conjunto. Para calcular el rendimiento neto, se deduce del total de ingresos el total de los gastos legalmente deducibles.
• Estatales, locales y autonómicos. En la Constitución se recoge la distinción entre impuestos del Estado, impuestos locales (art. 142) e impuestos de las comunidades autónomas, que pueden ser propios o cedidos, total o parcialmente, por el Estado (art. 157).

2.3. LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA

El artículo 5 de la LGT define lo que se debe entender por Administración tributaria a los efectos de la misma. La Administración tributaria está constituida por el conjunto de órganos y entidades de derecho público que desarrollan las funciones de aplicación de los tributos, de imposición de sanciones tributarias y de revisión, en vía administrativa, de actos en materia tributaria.

El concepto de Administración tributaria comprende, entre otros, los órganos centrales del Ministerio de Hacienda en cuanto ejerzan alguna de las funciones mencionadas, como puede ser la Dirección General de Tributos (DGT), con la contestación de consultas tributarias, o los tribunales económico-administrativos, con la resolución de las reclamaciones, u otros departamentos ministeriales cuando gestionen tributos.

Por lo que respecta al ámbito estatal, la aplicación de los tributos y el ejercicio de la potestad sancionadora se reservan al Ministerio de Hacienda, salvo que por ley se encomiende a otro órgano o entidad de derecho público. No obstante, la LGT opta, acertadamente, por dar entrada, con carácter general y como principal protagonista de la aplicación del sistema tributario español, a la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT).

Por lo que respecta al ejercicio de las competencias relativas a la aplicación de los tributos y a la potestad sancionadora por parte de las comunidades autónomas y los entes locales, habrá que estar al organigrama y reparto competencial que resulte de la normativa aplicable, en atención a su sistema de fuentes. No obstante, corresponden a la AEAT las competencias en materia de aplicación de los tributos derivadas o atribuidas por la normativa sobre asistencia mutua.