Contabilización de los pagos recibidos del arrendatario por una SOCIMI y el requisito de inversión del 80% se ha de cumplir a nivel de todas las sociedad que conforman el grupo
La contribuyente es una entidad con residencia fiscal en España que tributa en el Impuesto sobre Sociedades bajo el régimen fiscal especial previsto para las Sociedades Anónimas Cotizadas de Inversión en el Mercado Inmobiliario. La sociedad está controlada por una entidad residente en el extranjero.
La contribuyente es propietaria de un hotel construido en una finca situada en Barcelona, respecto de la que es titular de un derecho de superficie. Cede el uso del hotel a un operador, que desarrolla en él su negocio hotelero en virtud de un contrato de arrendamiento operativo. El contrato de arrendamiento prevé una renta creciente por el uso del hotel. La renta cuenta, además, con un componente variable que depende de la facturación bruta que obtenga el arrendatario sobre el hotel. La contribuyente contabiliza la renta fija creciente de forma lineal, es decir, al margen de la corriente financiera de pagos del arrendatario, de conformidad con el criterio de devengo. En consecuencia, la contribuyente reconoce un ingreso por el importe "linealizado" de la renta fija creciente.
La contribuyente debe contabilizar el ingreso por el arrendamiento de forma lineal, generándose en los años en que el importe cobrado sea inferior al ingreso imputado, un activo por una cuenta a cobrar, que posteriormente se compensaría cuando el importe cobrado fuese superior al ingreso imputable.
Por otro lado, el art. 3.1 de la Ley 11/2009 (Ley SOCIMI) establece que: “Las SOCIMI deberán tener invertido, al menos, el 80 por ciento del valor del activo en bienes inmuebles de naturaleza urbana destinados al arrendamiento, en terrenos para la promoción de bienes inmuebles que vayan a destinarse a dicha finalidad siempre que la promoción se inicie dentro de los tres años siguientes a su adquisición, así como en participaciones en el capital o patrimonio de otras entidades a que se refiere el apartado 1 del artículo 2 de esta Ley.”
Por tanto, de la norma se deduce que el requisito de inversión del activo está referido, exclusivamente, a los bienes inmuebles a que se refiere el primer párrafo del art. 3.1 de la Ley 11/2009. No obstante, las cuentas a cobrar surgidas de la operativa de la contribuyente en los términos previamente especificados constituyen elementos intrínsecamente vinculados al arrendamiento de los inmuebles, entendiéndose inherentes a los mismos, ya que derivan de la contabilización de éste, debiendo computarse, en este caso, como parte integrante de aquellos activos aptos para la aplicación del régimen fiscal.
De lo establecido en el art. 3.1 de la Ley 11/2009 se desprende que, en el caso de que la sociedad sea dominante de un grupo, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, el porcentaje del test de activos se debe calcular obligatoriamente sobre el balance consolidado. El grupo estará integrado exclusivamente por las SOCIMI y el resto de entidades a que se refiere el art. 2.1 de la Ley 11/2009.
En este caso, la entidad que opta por la aplicación del régimen fiscal especial es una entidad residente en territorio español, de las referidas en el art. 2.1.c) de la Ley 11/2009 y, a su vez, filial de una sociedad residente en un Estado Miembro o en un país del Espacio Económico Europeo de las referidas en el art. 2.1.b) de dicha Ley. En estos casos debe tenerse en cuenta que los requisitos exigidos en el citado art. 3.1, se determinarán a nivel del grupo mercantil, aun cuando la entidad matriz sea una entidad no residente en territorio español.