Sentencia del TC 11/2024 que declaró nulos preceptos de la LIS: la rectificación de autoliquidaciones se pudo pedir incluso el 18 de enero de 2024, fecha en que se dicta la sentencia

Análisis por el TEAC de la admisión de rectificaciones de autoliquidaciones del impuesto sobre sociedades tras la sentencia del tribunal constitucional nº 11/2024, que declaró nulos preceptos de la ley del is e interpretación de los efectos temporales de la inconstitucionalidad.

El presente caso de la resolución RG 3245/2024 de 25 de febrero de 2025 trata sobre una reclamación interpuesta ante el Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) por parte de una entidad que solicita la rectificación de su autoliquidación del impuesto sobre sociedades (IS) correspondiente al ejercicio 2022.

Dicha solicitud de rectificación se basa en la sentencia del Tribunal Constitucional n.º 11/2024, de 18 de enero de 2024, que declaró inconstitucionales y nulos determinados preceptos de la Ley 27/2014 (Ley del IS), los cuales habían sido introducidos por el Real Decreto-ley 3/2016, de 2 de diciembre.

En concreto, la sentencia del TC anuló:

• La disposición adicional 15ª de la Ley del IS, que establecía limitaciones en la compensación de bases imponibles negativas (BINs) y la aplicación de deducciones fiscales.
• El apartado 3 de la disposición transitoria 16ª de la Ley del IS, que regulaba la aplicación de las referidas restricciones en ejercicios fiscales iniciados antes de la entrada en vigor del RDL 3/2016.

La cuestión central de la reclamación radica en la interpretación del alcance temporal de la declaración de inconstitucionalidad. Específicamente, el Tribunal Constitucional en su sentencia incluyó la frase "a la fecha de dictarse esta sentencia", lo que generó dudas sobre si los contribuyentes podían solicitar la rectificación de autoliquidaciones presentadas hasta el mismo día 18 de enero de 2024 o solo hasta el día anterior.

La Administración Tributaria rechazó la solicitud de rectificación de la entidad reclamante, considerando que la limitación de efectos impuesta por el TC impedía cualquier solicitud presentada en la misma fecha de la sentencia. La empresa, en desacuerdo con este criterio, presentó una reclamación ante el TEAC.

1. Argumentos de la entidad reclamante

La entidad basa su reclamación en la interpretación del alcance de la declaración de inconstitucionalidad y sostiene que su solicitud de rectificación sí debía ser admitida. Los principales argumentos que expone son los siguientes:

a) Interpretación literal del fallo del TC

• La frase "a la fecha de dictarse esta sentencia" debe entenderse como incluyente, es decir, que abarca el mismo 18 de enero de 2024, y no únicamente los días previos.
• Si el TC hubiera querido excluir dicho día, habría empleado expresiones más restrictivas como “hasta el día anterior a esta fecha” o “a partir de esta fecha”.

b) Principio pro contribuyente

• Siguiendo el principio de interpretación más favorable al obligado tributario en materia de devolución de ingresos indebidos, debe entenderse que la fecha de la sentencia incluye el propio día en que fue dictada.
• Excluir las solicitudes presentadas el 18/01/2024 implicaría una interpretación restrictiva y perjudicial para los contribuyentes.

c) Derecho a la devolución de ingresos indebidos

• La empresa sostiene que, al haber sido declaradas nulas las restricciones a la compensación de BINs y deducciones, su autoliquidación del IS de 2022 quedó indebidamente afectada por normas inconstitucionales.

2. Argumentos de la Administración Tributaria

La Dependencia de Asistencia y Servicios Tributarios de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT) resolvió inadmitir la solicitud de rectificación de la autoliquidación, basándose en los siguientes argumentos:

a) Limitación de efectos establecida por el TC

• La AEAT interpreta que la frase "a la fecha de dictarse esta sentencia" implica que la inconstitucionalidad solo afecta a solicitudes de rectificación presentadas con anterioridad a dicho día, pero no a aquellas tramitadas el mismo 18/01/2024.
• Por tanto, considera que cualquier solicitud posterior a las 00:00 horas de esa fecha es extemporánea.

b) Seguridad jurídica y efecto de la nulidad normativa

• La AEAT defiende que la declaración de inconstitucionalidad no implica una retroactividad absoluta, sino que queda sujeta a la interpretación que el propio TC haga en su sentencia.
• Afirma que, en este caso, el TC no eliminó completamente los efectos pasados de la norma anulada, sino que limitó su alcance temporal.

c) Exclusión de la devolución de ingresos indebidos

• Al considerar que la solicitud de rectificación es extemporánea, la Administración rechaza el derecho del contribuyente a la devolución de la cantidad solicitada.

3. Resolución del TEAC

El TEAC analiza los argumentos de ambas partes y finalmente concluye que la Administración Tributaria erró en su interpretación de la sentencia del TC.

a) Inclusión del 18/01/2024 dentro del alcance de la inconstitucionalidad

• El TEAC determina que la expresión “a la fecha de dictarse esta sentencia” abarca el propio día 18 de enero de 2024, por lo que la solicitud de rectificación presentada en dicha fecha debe considerarse válida.
• La interpretación de la AEAT es excesivamente restrictiva y contraria a los principios de legalidad y justicia tributaria.

b) Devolución de ingresos indebidos

• La anulación de los preceptos del IS conlleva la obligación de la Administración de rectificar las autoliquidaciones que aplicaron las restricciones inconstitucionales.
• La solicitud del contribuyente no puede ser rechazada bajo argumentos de seguridad jurídica, ya que el fallo del TC no excluye expresamente el derecho a la devolución en estos casos.

c) Fase de ejecución

• El TEAC estima parcialmente la reclamación, revocando la decisión de la AEAT y ordenando la admisión de la solicitud de rectificación.
• Sin embargo, no determina la cantidad exacta a devolver, ya que ello corresponde a la Administración en la fase de ejecución de la resolución.