Recuperación de Ayudas de Estado: amortización fiscal del fondo de comercio financiero para la adquisición directa de participaciones extranjeras

En este caso, las deducciones fiscales se practicaron mediante correcciones al resultado contable efectuadas por la reclamante al amparo del artículo 12.5 TRLIS, realizando los siguientes ajustes negativos en 2008, 2009 y 2010. Ningún reproche se puede hacer al modo en que se ha procedido a recuperar dicha ayuda por la Administración tributaria eliminando en cada ejercicio los ajustes realizados por la actora que constituían la ayuda económica ahora a recuperar.

La Audiencia Nacional  en su sentencia de 17 de octubre de 2024, recaída en el recurso n.º 500/2017, confirma  la regularización llevada a cabo por la Administración tributaria eliminando en cada ejercicio los ajustes realizados por la actora que constituían la ayuda económica ahora a recuperar, por lo que ningún reproche se puede hacer al modo en que se ha procedido a recuperar dicha ayuda.

Los acuerdos impugnados tenían como finalidad la regularización relativa a la amortización de los fondos de comercio financiero correspondientes a adquisiciones directas de participaciones de entidades no residentes, efectuadas desde el 21 de diciembre de 2017, por la mercantil recurrente y que estaban afectadas por el carácter de ayuda estatal por la Segunda Decisión de 12 de enero de 2011, relativa a la amortización fiscal del fondo de comercio financiero para la adquisición directa de participaciones extranjeras aplicada por España.

El 10 de octubre de 2007, a raíz de unas preguntas escritas que le fueron planteadas en los años 2005 y 2006 por varios miembros del Parlamento Europeo y de una denuncia de una empresa privada recibida por ella en 2007, la Comisión Europea decidió incoar el procedimiento de investigación formal previsto en el art. 108.2 TFUE, respecto a lo dispuesto en el art. 12.5 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, introducido en dicha Ley mediante la Ley 24/2001, de 27 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social (BOE n.º 313, de 31 de diciembre de 2001, p. 50493), y recogido en el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (BOE n.º 61, de 11 de marzo de 2004, p. 10951; en lo sucesivo, «medida controvertida»).

La medida controvertida dispone que, en caso de adquisición, por parte de una empresa que tribute en España, de participaciones en una «sociedad extranjera», si el porcentaje de participación es de al menos el 5 % y dicha participación se posee de manera ininterrumpida durante al menos un año, el fondo de comercio financiero resultante de esta adquisición podrá deducirse, en forma de amortización, de la base imponible del impuesto sobre sociedades que deba pagar esa empresa. La medida controvertida precisa que, para tener la consideración de «sociedad extranjera», una sociedad debe estar sujeta a un impuesto idéntico al impuesto aplicable en España y sus ingresos deben proceder principalmente de la realización de actividades empresariales en el extranjero.  La Comisión declaró incompatible con el mercado interior la medida controvertida, consistente en una ventaja fiscal que permitía que las empresas españolas amortizaran el fondo de comercio resultante de la adquisición de participaciones en sociedades no residentes, cuando se aplicaba a adquisiciones de participaciones en sociedades establecidas dentro de la Unión.

En el momento de formularse la demanda solo existía la sentencia del TJUE de 21 de diciembre de 2016 que anuló la Primera y la Segunda Decisiones, acordando devolver el asunto al TGUE, y que al el momento de interposición de la presente demanda, el TGUE aún no se había vuelto a pronunciar sobre el carácter selectivo de la medida establecida en el art. 12.5 TRLIS y si se podía entender que constituía una ayuda de Estado. Por último, la STJUE de 6 de octubre de 2021, Banco Santander y Santusa/Comisión (C-53/19 P),confirmó la legalidad de ambas Decisiones de la Comisión, no siendo necesario plantear cuestión prejudicial alguna.

Lo que la Segunda Decisión viene a declarar ilegal son las deducciones fiscales de las que disfrutaron los sujetos pasivos del IS al realizar las adquisiciones fuera de la Unión, otorgadas en virtud del art. 12.5 del TRLIS, deducciones que pueden materializarse para cada ejercicio bien en una menor cuota a ingresar o en una mayor base imponible negativa a compensar en ejercicios futuros.

En este caso, estas deducciones fiscales se practicaron mediante correcciones al resultado contable efectuadas por la reclamante al amparo del artículo 12.5 TRLIS, realizando los siguientes ajustes negativos en 2008, 2009 y 2010.

La Comisión establece que España deberá recuperar la ayuda, siendo la cuestión clave qué debe entenderse por "ayuda incompatible correspondiente a la reducción fiscal".

En tal sentido, se afirma que en el caso de la regularización de participaciones que hayan sido adquiridas y posteriormente vendidas, el importe de la ayuda a recuperar debería ser exclusivamente el importe de los intereses que transcurren entre la fecha en que se ha disfrutado de la reducción fiscal y la fecha en que se ha reintegrado dicha reducción fiscal, tal como se reconoce en los considerandos 127 a 129 de la Segunda Decisión.

Las liquidaciones practicadas que suponen la eliminación por la inspección en cada ejercicio de los ajustes negativos y el positivo practicados por la reclamante, y con ello, eliminado así las deducciones fiscales en su día practicadas, teniendo en cuenta el principio de independencia de ejercicios, aumentando la base imponible declarada en los ejercicios 2008 a 2010, deben reputarse conforme a lo establecido por la Comisión en su Segunda Decisión y, por ello, desestimarse la pretensión de la reclamante en este punto. No se advierte ninguna irregularidad en el modo en la Administración tributaria ha procedido a eliminar las deducciones fiscales realizadas por la actora, eliminando en cada ejercicio los ajustes practicados en cada ejercicio. La Segunda Decisión de la Comisión no establece el modo de recuperar la ayuda fiscal a recuperar, sino todo lo contrario, solo sirven para determinar el importe de la exacto de la ventaja económica disfrutada.

Por tanto, ningún reproche se puede hacer al modo en que se ha procedido a recuperar dicha ayuda por la Administración tributaria eliminando en cada ejercicio los ajustes realizados por la actora que constituían la ayuda económica ahora a recuperar.