Una sanción del 10% sobre la cuota de IVA no consignada en la liquidación se considera desproporcionada si no hay un perjuicio para la Administración Tributaria
Aunque la legislación prevé una sanción fija basada en un porcentaje de la cuota dejada de consignar, esta sanción debe ajustarse a los principios fundamentales del Derecho de la Unión Europea, en particular el principio de proporcionalidad.
En la resolución RG 7372/2022, de 17 de diciembre de 2024, del TEAC, se analiza el caso de una entidad que no consignó en sus autoliquidaciones la cuota de IVA correspondiente a una operación de adquisición de inmueble, lo que constituye una infracción conforme al art. 170.Dos.4º de la Ley 37/1992 (Ley IVA). Según este precepto, la infracción se configura cuando el sujeto pasivo no consigna en la autoliquidación correspondiente las cantidades que debe ingresar, relacionadas con las operaciones en las que sea destinatario del IVA, y que se regulan en los arts. 84, 85 y 140 quinque de la Ley IVA.
El acuerdo sancionador concluye que la conducta de la entidad X fue negligente, lo que justifica la calificación de la infracción como grave. En consecuencia, se estableció una base para la sanción correspondiente al importe de la cuota no consignada en la autoliquidación, aplicándose el porcentaje sancionador del 10%, conforme al art. 171.Uno.4º de la Ley IVA.
En cuanto a la cuestión de la conformidad a Derecho de la sanción impuesta, se debe examinar si la misma se ajusta a la normativa aplicable y a los principios generales del Derecho, en particular al principio de proporcionalidad que regula las sanciones tributarias.
A tal efecto, se considera relevante la sentencia del Tribunal Supremo de 25 de julio de 2023 (recurso nº 5234/2021), que abordó el análisis de la proporcionalidad de la sanción impuesta por la infracción de no consignar en la autoliquidación la cuota de IVA correspondiente, con fundamento en la vulneración del principio de proporcionalidad. El Tribunal Supremo indicó que, aunque la legislación nacional prevé una sanción fija basada en un porcentaje de la cuota dejada de consignar, esta sanción debe ajustarse a los principios fundamentales del Derecho de la Unión Europea, en particular el principio de proporcionalidad, de acuerdo con lo establecido en la Carta de los Derechos Fundamentales de la Unión Europea y las sentencias del Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE), como en el caso Farkas, C-564/2015.
En el Fundamento de Derecho Séptimo de la sentencia del Tribunal Supremo de 25 de julio de 2023, se expone que el principio de proporcionalidad exige que la sanción impuesta no sea desproporcionada en relación con la infracción cometida, especialmente cuando no se ha causado un perjuicio económico a la Hacienda Pública ni existe indicio de fraude fiscal. En este contexto, se señala que la sanción de un porcentaje fijo (10%) de la cuota dejada de consignar puede ser desproporcionada si no hay perjuicio económico real para la recaudación del impuesto y si no se ha producido ningún tipo de fraude fiscal, lo que podría llevar a inaplicar la norma nacional en virtud del principio de primacía del Derecho de la Unión Europea.
Con lo cual, el TEAC considera relevante la jurisprudencia consolidada sobre la proporcionalidad de las sanciones en el ámbito tributario, especialmente en situaciones en las que no se haya generado perjuicio económico a la Administración Tributaria. La imposición de una sanción del 10% sobre la cuota no consignada, sin considerar la inexistencia de perjuicio económico y sin evaluar el contexto del caso concreto, puede resultar desproporcionada y, por tanto, contraria al principio de proporcionalidad que rige en el Derecho de la Unión Europea.