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Selección de doctrina administrativa. Julio 2016 (1.ª quincena)

Enviado por Editorial el Lun, 18/07/2016 - 11:11

Régimen especial de entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas: concepto de actividad económica

EL Tribunal Económico-Administrativo Central, en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio fija como criterio que el concepto de actividad económica al que alude el apdo. 1 del art. 53 del RDLeg. 4/2004 (TR Ley IS), debe cumplir los requisitos contenidos en el art. 27.2 de la Ley 35/2006 (Ley IRPF) para que resulte de aplicación el régimen especial de entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas y, por tanto, la bonificación en cuota prevista en él. El Tribunal Central recuerda que el régimen especial, nació con la finalidad de estimular el mercado del arrendamiento de vivienda, y ha sufrido modificaciones encaminadas a impulsar la productividad de la economía introduciéndose lo que le legislador califica expresamente como "otros" requisitos, de lo que se colige que su evolución no puede entenderse sólo como una simple flexibilización de condiciones para acceder al mismo sino que está determinada también por la voluntad del legislador de que las entidades que se acojan al régimen ejerzan una verdadera y efectiva actividad económica de arrendamiento. Por otro lado, el hecho de que el mencionado art. 53.1 del RDLeg. 4/2004 (TR Ley IS) no contenga remisión alguna al art. 27.2 de la Ley 35/2006 (Ley IRPF) no impide que los criterios contenidos en este último precepto deban tenerse en cuenta para discernir si el arrendamiento de viviendas, en tanto que actividad económica principal a desarrollar por las entidades que desean acogerse al régimen especial, constituye ciertamente una actividad económica.

(TEAC, de 05-07-2016, RG 622/2016)

Retribución satisfecha a administradores cuyo cargo sea gratuito de acuerdo con las disposiciones estatutarias  

EL Tribunal Económico-Administrativo Central, en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio fija como criterio que cuando resulte acreditado que las únicas funciones que realiza un administrador, además de las propias de la relación mercantil, son las tareas propias de un director gerente, debe prevalecer la calificación mercantil, no teniendo la consideración de gasto deducible la retribución que perciba por dicha función de dirección o gerencia, de no estar prevista en los Estatutos Sociales remuneración del cargo de administrador. Este criterio resulta aplicable a los períodos impositivos del Impuesto a los que no resultare de aplicación, ratione temporis, la hoy vigente Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades. 

(TEAC, de 05-07-2016, RG 6112/2015)

Cambio de criterio en el régimen jurídico de la eliminación de las operaciones intragrupo en el régimen de consolidación fiscal 

Los ingresos y gastos recíprocos, una vez homogeneizados, y en la medida en que no producen renta alguna a nivel consolidado, no deben ser objeto de eliminación; de lo contrario, se estaría generando una situación de desplazamiento patrimonial entre las entidades intervinientes en la operación, que resultaría contraria a la filosofía del régimen de consolidación fiscal. Por tanto, las operaciones intragrupo que no generen renta a nivel grupo consolidado, no serán objeto de eliminación en la base imponible individual de las entidades integrantes del mismo. Así, por ejemplo, el arrendamiento de inmuebles entre entidades del grupo fiscal, no será objeto de eliminación a la hora de determinar la base imponible individual de cada una de las entidades, por cuanto es una operación meramente interna del grupo fiscal que no produce renta alguna a nivel consolidado. Por su parte, los resultados por operaciones internas que generan renta a nivel consolidado serán objeto de eliminación, debiendo incorporarse en el periodo impositivo en que se entiendan realizados frente a terceros -éste es el caso de la compraventa de mercaderías que a su vez no hayan sido realizadas frente a terceros ajenos al grupo fiscal-.

(DGT, de 17-06-2016, V2751/2016)

La renuncia del heredero a la herencia no suspende el plazo de presentación de la liquidación de los beneficiados por la misma

Efectivamente, no se considera un supuesto de interrupción del plazo de presentación, por lo que los nuevos herederos, beneficiados por la misma, disponen del mismo plazo que habrían tenido de no mediar la renuncia, y ello aunque ésta se haya llevado a cabo más allá del plazo de 6 meses establecido con carácter general en el Reglamento del ISD.

(DGT, de 25-05-2016, V2315/2016)

Normas de valoración a efectos de la aplicación del “exit tax”

El contribuyente posee participaciones superiores al 25% en tres sociedades que se dedican a la misma actividad. Manifiesta que a efectos fiscales están consideradas empresas independientes y que si aplica los métodos de valoración previstos por la ley para el "exit tax", la suma de las tres está por debajo de 4 millones de euros y ninguna sociedad supera el millón de euros, por lo que no resultará de aplicación lo dispuesto en el art. 95 bis de la Ley IRPF. La aplicación de lo dispuesto en el art. 95 bis de la Ley 35/2006 (Ley IRPF) se encuentra ligada a la titularidad de un patrimonio mobiliario (acciones o participaciones) que exceda, conjuntamente, de 4.000.000 de euros. De no concurrir dicha circunstancia, únicamente se aplicará en relación con las acciones o participaciones que representan un porcentaje de participación en la entidad superior al 25 por ciento, siempre que el valor de mercado de las mismas exceda de 1.000.000 euros.

(DGT, de 24-05-2016, V2282/2016)

Los elementos patrimoniales excluidos del cómputo del activo necesario para saber si hay actividad económica exenta en IP y por tanto reducible en ISD sí dan derecho a beneficio fiscal si realmente están afectos 

A efectos de la determinación de los bienes afectos a la actividad, es correcto considerar que la estructura del balance debe considerarse a la fecha de la donación, esto es, a la fecha del devengo del ISD y que no deben computarse como “activos no afectos” aquellos elementos cuyo precio de adquisición no supere el importe de los beneficios no distribuidos obtenidos por la entidad en los últimos diez años-. Ahora bien, ha de hacerse una precisión al respecto: la exclusión del cómputo de esos elementos opera exclusivamente -tal y como resulta del art. 4.Ocho.Dos.a).2.º Ley 19/1991 (Ley IP)- a efectos de determinar la parte del activo que está constituida por valores o elementos patrimoniales no afectos, lo que favorece, por así decirlo, la consideración como económica de la actividad desarrollada por la entidad y, en definitiva, el acceso a la exención en el impuesto patrimonial de sus socios; cosa distinta es que tales elementos estén efectivamente afectos a la actividad desarrollada. Así, la exención alcanzará exclusivamente a los elementos patrimoniales afectos y, consecuentemente, la misma proporcionalidad se tendrá en cuenta desde la perspectiva de la reducción del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por la donación proyectada.

(DGT, de 20-05-2016, V2195/2016)

Que un incapaz no acepte ni repudie una herencia le elimina de la cadena de transmisiones entre su causante y sus herederos 

Si se considera, a la vista de las circunstancias concurrentes, que ha habido aceptación por parte del incapaz (expresa o tácita), con sus correspondientes efectos civiles -que, según el art. 989 CC, se retrotraen al momento del fallecimiento-, se entenderá que hay dos transmisiones, una del causante al incapaz y una segunda del incapaz a sus herederos. Pero si se considerara que la herencia no ha sido aceptada, serían de aplicación las normas civiles sobre muerte de un heredero sin aceptación ni repudiación de la herencia, y en concreto, el art. 1.006 CC, que señala que “Por muerte del heredero sin aceptar ni repudiar la herencia pasará a los suyos el mismo derecho que él tenía”, por lo que se entendería que hay una única transmisión y los herederos del incapaz heredan directamente del primer causante y no de él.

(DGT, de 13-05-2016, V2063/2016)

Si la finalidad del conjunto de operaciones de reestructuración es donar determinados elementos patrimoniales a los socios  con una fiscalidad más ventajosa no será aplicable el régimen especial de escisiones 

La DGT, en esta consulta amplía el contenido de otra anterior (Consulta DGT, de 20-07-2015, n.º V2277/2015) en la que se analizaban una serie de operaciones realizadas por un grupo familiar. Dos de estas operaciones consistían en una escisión total proporcional, por lo que la DGT entendió que no era necesario que los elementos patrimoniales segregados constituyeran una rama de actividad. Respecto a las operaciones de aportación no dineraria de activos a diferentes sociedades tampoco entendió este Centro Directivo que existiera ningún impedimento para la aplicación del régimen especial establecido en el Cap. VII del Tit. VII de la LIS.  La última operación consistía en que una de las personas físicas del grupo (constituido por un matrimonio y sus tres hijos) realizó donaciones de parte de su participación en el capital social de Holding Operativa y de la sociedad D (sociedad holding de las sociedades inmobiliarias) a cada uno de sus hijos, con el objetivo de que estos incrementen su participación en el grupo y de que todos posean los mismos porcentajes de participación en cada una de las sociedades que actúen como holding. En este caso si el motivo principal de la operación consiste en donar determinados elementos patrimoniales a los socios, con una fiscalidad más ventajosa que la que hubiera existido con carácter previo a las operaciones de reestructuración, ello llevaría a negar la existencia de un motivo económico válido de las operaciones de reestructuración planteadas y por ende, negar también la aplicación del régimen fiscal especial del Cap. VII del Tit. VII de la LIS. Junto a ello, en lo que se refiere a la sociedad C, debe tenerse en cuenta que una operación de escisión total proporcional seguida de una transmisión de participaciones entre los socios produce unos resultados equivalentes a la escisión total no proporcional, teniendo en cuenta que los patrimonios escindidos en la operación de escisión total de esta sociedad no parecen configurar cada uno de ellos, por sí mismo, una rama de actividad. 

(DGT, de 13-05-2016, V2103/2016)

Deducibilidad en el IS de los gastos procedentes de ejercicios prescitos.  

Una entidad participada en un 50% por un Ayuntamiento y el otro 50% por una Comunidad Autónoma, tiene por objeto social la promoción, construcción y gestión de un palacio de congresos, así como de los servicios complementarios que sean necesarios para la mejor utilización de los recursos del mismo.

En 2009 consideró unos gastos financieros como gastos del ejercicio e imputó como ingreso las subvenciones recibidas de sus socios a medida que se devengaban los gastos. En 2015 a instancia de los auditores se pretende activar los gastos financieros y anular la subvención de explotación para convertirla en subvención de capital. Al tratarse de gastos procedentes de un ejercicio prescrito, su contabilización en un ejercicio posterior supone necesariamente que dichos gastos se imputen a aquél ejercicio, impidiendo la prescripción su deducción al no poderse liquidar el impuesto, dado que sólo es aplicable la regla especial de imputación en el ejercicio de su contabilización cuando de ello no se derive una tributación inferior. Por tanto, en la medida en que se registre, en el ejercicio 2015, un cargo en reservas con objeto de corregir un ingreso erróneamente contabilizado en un ejercicio prescrito, procederá denegar la deducibilidad fiscal del mismo por determinar una tributación inferior de la que procedería por aplicación de las normas de imputación generales. Así, la regularización se debería efectuar mediante la presentación de la correspondiente autoliquidación complementaria correspondiente al periodo impositivo en el que se devengó, si bien, en la medida en la que el ejercicio en el que se produjo el devengo se encuentra prescrito, no procederá presentar la autoliquidación complementaria.

(DGT, de 25-04-2016, V1814/2016)

Reglas para la limitación de amortización en los ejercicios 2013 y 2014.  

Se aplicará la limitación a la amortización del 70% de aquella que hubiera resultado fiscalmente deducible de no aplicarse el referido porcentaje para los ejercicios 2013 y 2014 establecida por la Ley 16/2012 a una sociedad de responsabilidad limitada cuya actividad es el arrendamiento de inmuebles y prestación de otros servicios de gestión inmobiliaria tiene una cifra de negocios inferior a 10 millones de euros y está participada, entre otras, por otra entidad que supera los 10 millones de euros y se espera que lo siga superando para el presente ejercicio. La amortización contable que no resulte fiscalmente deducible en virtud de lo anterior se deducirá de forma lineal durante un plazo de 10 años u opcionalmente durante la vida útil del elemento patrimonial. Esta limitación resulta aplicable a aquellas entidades que no cumplan los requisitos para ser consideradas empresas de reducida dimensión. En este caso la entidad forma parte de un grupo en el sentido del art. 42 CCom, debiendo tener en cuenta que el importe neto de la cifra de negocios se referirá al conjunto de entidades pertenecientes a dicho grupo, de tal manera que si el grupo supera la cifra de negocio de 10  millones de euros, perderá su consideración de empresa de reducida dimensión. La DGT entiende que parece concurrir la existencia de un grupo en el que una sociedad ostenta, directa o indirectamente, el control de otra u otras, y en consecuencia, procederá la aplicación del referido límite.

(DGT, de 20-04-2016, V1737/2016)