Cuando la Administración Tributaria desestima la solicitud de rectificación de unas autoliquidaciones basadas en unos preceptos de la LIS declarados inconstitucionales
El TEAC aclara y determina cómo ha de actuar realmente la Administración Tributaria en estos casos.
El Tribunal Económico-Administrativo Central en la resolución RG 7941/2022, de 19 de julio de 2024, se pronuncia sobre la conformidad o no a Derecho del acuerdo que desestimó la solicitud de rectificación de autoliquidaciones presentadas por la reclamante, basadas en el régimen de consolidación fiscal. La reclamante alegó que el Real Decreto-ley 3/2016, aprobado el 2 de diciembre de 2016, que modificó ciertos aspectos del Impuesto sobre Sociedades (LIS), era inconstitucional y que, de ser así, las autoliquidaciones presentadas debían rectificarse en consecuencia.
Contexto normativo
El caso está relacionado con el Impuesto sobre Sociedades y las modificaciones introducidas por el Real Decreto-Ley 3/2016, de 2 de diciembre, que modificó sustancialmente la Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades (LIS). Este Real Decreto-Ley modificó aspectos clave del régimen fiscal, incluyendo la compensación de bases imponibles negativas, los límites a las deducciones y la regulación sobre la reversión de deterioros de cartera. Esto llevó a la entidad afectada a solicitar la rectificación de sus autoliquidaciones en base a la nulidad de ciertos preceptos.
Cambios Introducidos por el RDL 3/2016
El Real Decreto-ley 3/2016 tuvo efectos inmediatos y retroactivos en la tributación de grandes empresas, especialmente en lo que respecta a la compensación de bases imponibles negativas generadas en ejercicios anteriores. A través de la disposición adicional decimoquinta y la disposición transitoria decimosexta, se modificaron las reglas de compensación y deducción de bases imponibles negativas, afectando de manera directa a las empresas consolidadas fiscalmente.
Inconstitucionalidad de los preceptos modificados
La controversia sobre la constitucionalidad de ciertos preceptos del Real Decreto-ley 3/2016 surgió cuando la Audiencia Nacional elevó una cuestión de inconstitucionalidad, que fue finalmente resuelta por el Tribunal Constitucional. En su sentencia de 2023, el Tribunal Constitucional declaró que la disposición adicional decimoquinta y la disposición transitoria decimosexta eran inconstitucionales y nulas. La fundamentación de la sentencia se basó en la interpretación de que tales disposiciones contradecían principios constitucionales relacionados con la legalidad tributaria (artículo 31.1 de la Constitución Española) y la habilitación para la promulgación de decretos-leyes (artículo 86.1).
Los fundamentos de la impugnación
La entidad solicitante, cuyo caso se analiza en la resolución RG7941/2022, de 19 de julio de 2024, impugnó la resolución administrativa que desestimó la rectificación de sus autoliquidaciones sobre la base de la inconstitucionalidad de los preceptos modificados. Los argumentos de la entidad incluyen:
- Según la entidad, la aplicación de las modificaciones impuestas por el Real Decreto-Ley 3/2016 resultó en una modificación sustancial de los derechos fiscales de las grandes empresas, sin la debida autorización parlamentaria y con retroactividad, lo que vulnera los principios constitucionales.
- El Real Decreto-Ley 3/2016 estableció un régimen transitorio que, según la entidad, resultó injusto y desproporcionado, al impedir la correcta compensación de bases imponibles negativas y limitar las deducciones que las empresas podían aplicar en sus autoliquidaciones.
- La entidad también argumentó que, de haberse aplicado correctamente la normativa anterior a la reforma de 2016, los efectos fiscales de las autoliquidaciones serían más favorables para su situación tributaria.
Procedimiento administrativo y resolución del TEAC
El procedimiento administrativo se inició con la solicitud de rectificación de las autoliquidaciones presentadas por la entidad, que fue desestimada por la Oficina Gestora, bajo el argumento de que los tribunales administrativos no podían valorar la inconstitucionalidad de las normas tributarias. La Administración Tributaria desestimó la rectificación, argumentando que no le correspondía evaluar la constitucionalidad de las normas fiscales aplicables.
El TEAC, en su resolución, argumentó que la Administración Tributaria no solo estaba obligada a aplicar la normativa vigente, sino también a ajustar su actuación a los dictámenes del Tribunal Constitucional. En este caso, la nulidad de los preceptos del Real Decreto-ley 3/2016 implicaba que las autoliquidaciones deben rectificarse a fin de adaptarse a la legislación anterior, ya que los efectos de la nulidad son retroactivos, es decir, las disposiciones afectadas dejan de ser aplicables desde el momento de su promulgación.
El TEAC adoptó la postura de que la entidad afectada tenía derecho a que se revisaran sus autoliquidaciones, ajustándolas a la normativa anterior y, en su caso, a que se produjera la devolución de los ingresos indebidos que hubieran sido pagados en exceso bajo la aplicación de la norma inconstitucional.
Efectos de la sentencia del Tribunal Constitucional
La sentencia del Tribunal Constitucional de 2023 tiene un impacto trascendental en el tratamiento fiscal de las grandes empresas que se acogieron al régimen de consolidación fiscal y que, al igual que la entidad recurrente, se vieron afectadas por las modificaciones de 2016.
La nulidad de los preceptos de 2016 afecta de manera retroactiva a todas las situaciones que no estén firmemente resueltas. Esto implica que las empresas que hayan liquidado sus impuestos según la normativa derogada tienen derecho a solicitar la rectificación de autoliquidaciones.