8. Deducciones para incentivar la realización de determinadas actividades

Como su nombre indica, estas deducciones tienen como objetivo fomentar la realización de determinadas conductas por parte del contribuyente del impuesto en la medida en que los resultados derivados de las mismas repercuten no solo en la entidad que las desarrolla, sino que también tienen efectos beneficiosos para el conjunto de la sociedad. Para los ejercicios iniciados a partir del 1 de enero de 2024 resultan aplicables las siguientes:

8.1. Deducción por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica

Dentro de esta deducción podemos distinguir dos tipos de actividades: investigación y desarrollo (I+D) e innovación tecnológica (i). El conjunto de estas actividades viene a denominarse actividades I+D+i, y se definen en el artículo 35 de la LIS.

Para la aplicación de estas deducciones se requiere que los gastos de I+D o de innovación tecnológica estén directamente relacionados con dichas actividades y se apliquen efectivamente a la realización de estas, y se refieran a proyectos individualmente especificados.

Por otra parte, en los supuestos en los que existieran subvenciones destinadas al desarrollo de este tipo de actividades, la LIS establece que la base de la deducción habrá de minorarse en el importe de las subvenciones recibidas cuando hubieran sido imputadas como ingreso en el periodo impositivo.

A) Actividades de I+D

La base de la deducción estará constituida por el importe de los gastos de I+D y por las inversiones en elementos del inmovilizado material e intangible excluidos los edificios y terrenos.

Con carácter general, el porcentaje de deducción será el 25 % de los gastos efectuados en el periodo impositivo por este concepto. No obstante, si los gastos fuesen superiores a la media de los efectuados en los dos años anteriores, se aplicará el 25 % hasta dicha media y el 42 % sobre los gastos que excedan de esa media.

Con independencia de estos porcentajes de deducción, podrá practicarse otra deducción adicional del 17 % sobre los gastos del personal de la entidad correspondientes a investigadores cualificados adscritos en exclusiva a actividades de I+D.

Además, será aplicable una deducción del 8 % de las inversiones en elementos de inmovilizado material e intangible, excluidos los edificios y terrenos, siempre y cuando se encuentren afectos de forma exclusiva a las actividades de I+D.

B) Actividades de innovación tecnológica (i)

El porcentaje de deducción será el 12 % aplicado sobre los gastos de innovación tecnológica, en los conceptos enumerados en la LIS, efectuados en el periodo impositivo.

8.2. Deducción por inversiones en producciones cinematográficas, series audiovisuales y espectáculos en vivo de artes escénicas y musicales

Las inversiones en producciones españolas de largometrajes y cortometrajes cinematográficos y de series audiovisuales de ficción, animación o documental, que permitan la confección de un soporte físico previo a su producción industrial seriada darán derecho al productor o a los contribuyentes que participen en la financiación a una deducción del 30 % respecto del primer millón de base de la deducción y del 25 % sobre el exceso de dicho importe, estando la base de la deducción constituida por el coste total de la producción, así como por los gastos para la obtención de copias y los gastos de publicidad y promoción a cargo del productor hasta el límite para ambos del 40 % del coste de producción, siendo minorada por el importe de las subvenciones recibidas (art. 36.1 de la LIS).

Asimismo, se establece, con el objeto de atraer a España la realización de grandes producciones internacionales, una deducción por los gastos realizados en territorio español para los productores registrados en el Registro Administrativo de Empresas Cinematográficas Audiovisuales del Instituto de la Cinematografía y de las Artes Audiovisuales que se encarguen de la ejecución de una producción extranjera de largometrajes cinematográficos o de obras audiovisuales que permitan la confección de un soporte físico previo a su producción industrial seriada. En este caso, la base de la deducción estará constituida por los gastos de personal creativo, siempre que tenga residencia fiscal en España o en algún Estado miembro del Espacio Económico Europeo, y por los gastos derivados de la utilización de industrias técnicas y otros proveedores. El importe de la deducción será del 30 % respecto del primer millón de base de la deducción y del 25 % sobre el exceso de dicho importe, siendo aplicable, con carácter general, siempre que los gastos realizados en territorio español sean, al menos, de 1.000.000 de euros, o del 30 % de la base de la deducción, cuando el productor se encargue de la ejecución de servicios de efectos visuales y los gastos realizados en territorio español sean inferiores a 1.000.000 de euros (art. 36.2 de la LIS).

Por último, el apartado 3 del artículo 36 de la LIS regula una deducción del 20 % sobre gastos realizados en la producción y exhibición de espectáculos en vivo de artes escénicas y musicales, estando constituida la base de deducción por los costes directos de carácter artístico, técnico y promocional incurridos en las referidas actividades, minorada en el importe de las subvenciones recibidas para financiar dichos gastos.

8.3. Deducción por creación de empleo para trabajadores con discapacidad

Será deducible de la cuota íntegra la cantidad de:

• 9.000 euros por cada persona/año de incremento del promedio de plantilla de trabajadores con discapacidad en un grado igual o superior al 33 % e inferior al 65 %, contratados por el contribuyente, experimentado durante el periodo impositivo, respecto a la plantilla media de trabajadores de la misma naturaleza del periodo inmediato anterior.
  
• 12.000 euros por cada persona/año de incremento del promedio de plantilla de trabajadores con discapacidad en un grado igual o superior al 65 %, contratados por el contribuyente, experimentado durante el periodo impositivo, respecto a la plantilla media de trabajadores de la misma naturaleza del periodo inmediato anterior.

Es posible, por tanto, que una empresa que en su conjunto no cree empleo, sino que sustituya a trabajadores sin discapacidad por otros que sí la posean, tenga derecho al disfrute del incentivo fiscal, e incluso es posible que tenga derecho al mismo una sociedad que, aunque de forma global hubiera llegado a destruir empleo, sin embargo, generara puestos de trabajo para trabajadores con discapacidad (art. 38 de la LIS).

Cabe destacar, por otra parte, que los trabajadores contratados que dieran derecho a esta deducción no se computarán a efectos de la libertad de amortización con creación de empleo regulada en el artículo 102 de la LIS (véase epígrafe 10.2 de este capítulo).

8.4.  Deducción por inversiones realizadas por las autoridades portuarias

La LIS establece que las autoridades portuarias podrán deducir de la cuota íntegra, entre otros, las inversiones y gastos relacionados con la infraestructura y los servicios de control del tráfico marítimo, los accesos terrestres viarios y ferroviarios de servicio público general, las infraestructuras de protección y resistencia contra condiciones climáticas extremas cuyos beneficiarios no sean principalmente los usuarios del puerto o los servicios e infraestructuras sanitarias para la atención a personas en situaciones de vulnerabilidad, siempre y cuando las infraestructuras no se utilicen para actividades económicas del puerto.

Si bien, para su aplicación, las autoridades portuarias deberán llevar los oportunos registros contables y documentales específicos que permitan identificar los gastos e inversiones que posibilitan la aplicación de la deducción analizada.

Unas inversiones o gastos que, a los efectos de aplicar la deducción, habrán de ser minorados en el importe de las subvenciones recibidas.

8.5.  Deducción por contribuciones empresariales a sistemas de previsión social empresarial

El artículo 38.ter de la LIS articula una deducción en la cuota íntegra del 10 % para las contribuciones empresariales imputadas a favor de los trabajadores con retribuciones brutas anuales inferiores a 27.000 euros, siempre que tales contribuciones se realicen a planes de pensiones de empleo, a planes de previsión social empresarial, a planes de pensiones regulados en la Directiva (UE) 2016/2341, del Parlamento Europeo y del Consejo, de 14 de diciembre de 2016, y a mutualidades de previsión social que actúen como instrumento de previsión social de los que sea promotor el sujeto pasivo.

La deducción igualmente podrá aplicarse en el caso de trabajadores con retribuciones brutas anuales iguales o superiores a 27.000 euros. Si bien, en este caso, la deducción se aplica sobre la parte proporcional de las contribuciones empresariales que correspondan al importe de la retribución bruta anual señalado con anterioridad.

 

8.6. Normas comunes a todas las deducciones para incentivar la realización de determinadas actividades

El artículo 39 de la LIS establece una serie de normas comunes de aplicación a todas las deducciones para incentivar determinadas actividades.

En primer lugar, regula que estas deducciones se practicarán una vez realizadas las deducciones por doble imposición internacional y las bonificaciones previamente estudiadas, para a continuación establecer la aplicación de dos límites, uno cuantitativo y otro temporal.

Respecto al límite temporal para practicar las deducciones inaplicadas, el citado artículo dispone que las cantidades no deducidas podrán aplicarse en las liquidaciones de los periodos impositivos que concluyan en los 15 años inmediatos y sucesivos. Sin embargo, las cantidades correspondientes a la deducción por actividades de I+D+i podrán aplicarse en las liquidaciones de los periodos impositivos que concluyan en los 18 años inmediatos y sucesivos.

Seguidamente establece un límite cuantitativo para la aplicación de las mismas, con lo que impide que las citadas deducciones puedan absorber la totalidad de la cuota íntegra del contribuyente. En este sentido dispone que el importe de las deducciones para incentivar la realización de determinadas actividades, aplicadas en el periodo impositivo, no puede exceder conjuntamente del 25 % de la cuota íntegra minorada en las deducciones para evitar la doble imposición internacional y en las bonificaciones. No obstante, el citado coeficiente límite se eleva hasta el 50 % cuando el importe de las deducciones por actividades de I+D+i y por inversiones en producciones cinematográficas, series audiovisuales y espectáculos en vivo de artes escénicas y musicales, que corresponda a gastos e inversiones efectuadas en el propio periodo impositivo, exceda del 10 % de la cuota íntegra del ejercicio, minorada en las deducciones para evitar la doble imposición internacional y las bonificaciones.

A ello hay que añadir que las deducciones reguladas en el apartado 2 del artículo 36 y en el artículo 38 bis de la LIS, relativas a las producciones extranjeras de largometrajes cinematográficos y de obras audiovisuales y a las inversiones realizadas por las autoridades portuarias, respectivamente, quedan excluidas del límite anteriormente expuesto. Asimismo, estas deducciones no se computarán a los efectos del cálculo de dicho límite.

No obstante lo anterior, en el caso de entidades a las que resulte de aplicación el tipo general de gravamen del 25 %, del 15 % para las entidades de nueva creación, o el tipo de gravamen del 30 %, las deducciones por actividades de I+D+i podrán, opcionalmente, quedar excluidas del límite del 25 o 50 %, y aplicarse en su totalidad pero con un descuento del 20 % de su importe. En virtud de esta segunda opción, que podrá aplicarse bajo el cumplimiento de determinados requisitos, se podrá absorber la totalidad de la cuota íntegra ajustada positiva, e incluso una mayor, generándose un derecho a devolución de la deducción aplicada, junto con las retenciones y los pagos a cuenta efectuados en el periodo impositivo. Si bien el importe de la deducción aplicada o abonada no podrá superar:

• En el caso de las actividades de innovación tecnológica (conjuntamente) el importe de 1.000.000 de euros anuales.
  
• Por las actividades de I+D+i (en su conjunto), los 3.000.000 de euros anuales.

Adicionalmente, la LIS permite aplicarse o abonarse con el citado descuento del 20 %, en la primera declaración del IS que se presente transcurrido un año desde la finalización del periodo impositivo en que se generó la deducción, un importe adicional de hasta 2.000.000 de euros correspondiente a la actividad de I+D cuando los gastos de investigación y desarrollo del periodo impositivo excedan del 10 % del importe neto de la cifra de negocios del mismo.

Por otra parte, y en relación con la deducción de los gastos realizados en territorio español para la ejecución de una producción extranjera, regulada en el artículo 36.2 de la LIS y, en caso de insuficiencia de cuota, se establece la posibilidad de solicitar su abono a la Administración tributaria a través de la declaración de este impuesto.

Asimismo, el artículo 39 de la LIS establece un requisito de mantenimiento de los elementos patrimoniales afectos a las deducciones, estableciendo en cinco años el periodo en el que deben permanecer en funcionamiento los bienes inmuebles, en tres si se trata de bienes muebles, o durante su vida útil, si fuera inferior. En el caso de producciones cinematográficas y series audiovisuales, se entenderá cumplido este requisito si la productora mantiene el mismo porcentaje de titularidad de la obra durante el plazo de tres años, sin perjuicio de su facultad para comercializar total o parcialmente los derechos de explotación derivados de la misma a terceros.

En otro orden de cosas, se ha fijado en 10 años el plazo para iniciar el procedimiento de comprobación de las deducciones estudiadas, aplicadas o pendientes de aplicar, por parte de la Administración. Transcurrido ese periodo de 10 años a contar desde el día siguiente a aquel en que finalice el plazo establecido para presentar la declaración o autoliquidación correspondiente al periodo impositivo en que se generó el derecho a su aplicación, dicho derecho estará prescrito. Con posterioridad al transcurso del citado plazo, el contribuyente deberá acreditar que las deducciones cuya aplicación pretenda resultan procedentes mediante la exhibición de la liquidación o autoliquidación y de la contabilidad, con acreditación de su depósito durante el citado plazo en el Registro Mercantil.

Finalmente, el artículo 39 de la LIS señala que el contribuyente que participe en la financiación de producciones españolas de largometrajes, cortometrajes cinematográficos, series audiovisuales de ficción, animación o documental, o en la producción y exhibición de espectáculos en vivo de artes escénicas y musicales realizadas por otros contribuyentes, podrá aplicar las deducciones previstas en los apartados 1 y 3 del artículo 36, previamente analizados, determinándose su importe en las mismas condiciones que se hubieran aplicado al productor, siempre que hayan sido generadas por este último, cuando aporte cantidades destinadas a financiar la totalidad o parte de los costes de la producción, así como los gastos para la obtención de copias, publicidad y promoción a cargo del productor hasta el límite del 30 % de los costes de producción, sin adquirir derechos de propiedad intelectual o de otra índole respecto de los resultados de las producciones o espectáculos, cuya propiedad deberá ser en todo caso del productor, en los términos establecidos en el apartado 7 del citado artículo.