Reducción por mantenimiento o creación de empleo en comunidades de bienes: los requisitos deben cumplirse en sede de la entidad

El Tribunal Económico-Administrativo Central, en su resolución de 5 de febrero de 2015, resuelve en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio que, en los casos de contribuyentes del IRPF que ejerzan actividades económicas a través de una de las entidades a que se refiere el art. 35.4 de la Ley 58/2003 (LGT) -herencias yacentes, comunidades de bienes...-, los requisitos y límites para la aplicación de la reducción del rendimiento neto de las actividades económicas por mantenimiento o creación de empleo, deben cumplirse o cuantificarse en sede de la entidad, y no con relación a cada partícipe o cotitular de la misma en proporción a su respectiva participación.

Es importante diferenciar dos fases en la tributación de las rentas obtenidas por una comunidad de bienes:

• En un primer momento se determina la renta obtenida por la entidad. La calificación de la renta obtenida por la comunidad de bienes debe efectuarse de acuerdo con las normas generales del IRPF -rendimientos del trabajo, del capital, de actividades económicas, ganancias y pérdidas patrimoniales, rentas imputadas-
• En un segundo momento, la renta determinada por la comunidad de bienes se atribuye a cada uno de los comuneros. Las rentas atribuidas tienen la misma naturaleza, para cada uno de los miembros de la entidad, que la actividad o fuente de la que proceden. Esto implica que si bien en principio la renta atribuida se califica de la misma forma que la renta obtenida por la entidad, la propia norma prevé que dicha calificación depende de cada miembro de la entidad.

Pues bien, la reducción prevista en la disposición adicional 27ª de la Ley 35/2006 (Ley IRPF) se aplica sobre el rendimiento neto de la actividad económica, el cual se ha de calcular conforme a las normas del Impuesto sobre Sociedades, con ciertas particularidades previstas en la propia Ley 35/2006 (Ley IRPF).

Dicho rendimiento neto, que es el que será objeto de atribución a los comuneros, se calcula en sede de la propia comunidad, por lo que la verificación del cumplimiento de los requisitos necesarios para reducir el mismo se ha de realizar, igualmente, en sede de la propia entidad en régimen de atribución de rentas.

El objetivo del beneficio fiscal cuestionado es el mantenimiento del empleo por parte de quienes efectivamente pueden hacerlo que no son otros que los titulares de las distintas actividades económicas, y ese papel corresponde, en nuestro caso, a la propia comunidad de bienes: como quiera que el beneficio fiscal viene asociado al mantenimiento de la plantilla, ha de insistirse en que el único empleador, en casos como el que nos ocupa, es el ente, no el partícipe, aun siendo evidente que la comunidad de bines no tiene la consideración de contribuyente a efectos del IRPF, sí lo es a efectos de otros tributos, estando igualmente obligada a practicar a efectos del IRPF la correspondiente retención respecto de las retribuciones que satisfaga a sus empleados.

A este respecto se ha de subrayar la plena individualidad de la comunidad de bienes respecto de sus miembros, pese a carecer de personalidad jurídica, lo cual no obsta a que fiscal y mercantilmente actúe, en muchas ocasiones, como si de una sociedad se tratase: dispone de su propio Número de Identificación Fiscal, igualmente ante la Seguridad Social dispone de un número distinto del de sus comuneros, es la encargada de presentar las altas y bajas de trabajadores, boletines de cotización, etc. Por lo tanto, los requisitos y límites para la aplicación de la reducción prevista en la disposición adicional 27ª de la Ley 35/2006 (Ley IRPF), deben cumplirse o cuantificarse en sede de la entidad.