Transmisión de la plena propiedad, de la nuda propiedad y del derecho de usufructo sobre un terreno objeto de arrendamiento para vallas publicitarias por parte de sus titulares: unificación de criterio

El Tribunal Económico-Administrativo Central, en su Resolución de 22 de octubre de 2015, en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio fija como criterio el que sigue:

• La transmisión de la nuda propiedad por los nudos propietarios, estaría no sujeta al IVA si, efectivamente, es realizada por quien no tiene la condición de sujeto pasivo a efectos de dicho Impuesto por no realizar actividades empresariales o profesionales en los términos del art. 5 de la Ley 37/1992 (Ley IVA). Por ello estaría sujeta al ITP y AJD, modalidad de TPO.
• La transmisión del derecho de usufructo por quien sí es sujeto pasivo del Impuesto, determinaría la sujeción al IVA, al realizarse su hecho imponible en los términos del art. 4 de la Ley 37/1992 (Ley IVA). No estaría exenta porque de conformidad con lo dispuesto en el art. 20.Uno.23º de la de la Ley 37/1992 (Ley IVA) la exención no alcanza a los supuestos de constitución o transmisión de derechos reales de goce o disfrute sobre terrenos utilizados para actividades publicitarias, como es el caso.
• La transmisión realizada por titulares de cuotas indivisas  del pleno dominio, estaría sujeta al IVA por tener la condición de sujetos pasivos del Impuesto -arrendadores-. Dado que la aprobación del instrumento de planeamiento no se produjo hasta casi dos años después de la fecha de la transmisión, se trata de una entrega exenta, sin que conste haberse renunciado a la exención, por lo que también quedaría sujeta a la modalidad TPO del ITP y AJD.

Así, la cuestión de fondo controvertida que se plantea en el presente recurso consiste en determinar la tributación, por el IVA o por modalidad de TPO del ITP y AJD, que corresponde a la transmisión  de la plena propiedad, de la nuda propiedad y del derecho de usufructo sobre un terreno, por parte de sus titulares, constando que el terreno estaba siendo objeto de arrendamiento para vallas publicitarias.

En primer término, se advierte que en la documentación obrante en el expediente de aplicación de los tributos no consta la constitución formal de comunidad de bienes alguna por parte de los titulares de los diferentes derechos sobre el inmueble que se transmite. No obstante lo anterior, dado que la parte transmitente está integrada por varias personas que, en conjunto, ostentan la titularidad plena de la finca objeto de dicha transmisión, se hace necesario conocer si tal comunidad de bienes debe entenderse constituida ipso iure por aplicación del art. 392 del Código Civil, según el cual: “Hay comunidad cuando la propiedad de una cosa o de un derecho pertenece pro indiviso a varias personas”.

Pues bien, sabemos que en la comunidad de bienes, la titularidad de los derechos está atribuida de forma sustancialmente idéntica, de manera que las participaciones de cada titular deben ser cualitativamente iguales, aunque puedan ser cuantitativamente diferentes. Una cotitularidad cualitativamente igual implica que se está hablando de derechos de la misma naturaleza. Efectivamente, la comunidad se produce entre derechos de naturaleza homogénea: así, dos titulares de la propiedad pueden formar comunidad y dos titulares de un mismo derecho real limitado (usufructuarios) también pueden formar una comunidad, pero no existe comunidad entre derechos heterogéneos, es decir, entre la propiedad y un derecho real limitado o entre derechos reales limitados de diferente naturaleza. Por lo tanto, en el supuesto de hecho analizado, los vendedores del inmueble eran titulares, según los casos, de la plena propiedad, del usufructo o de la nuda propiedad sobre determinadas partes indivisas, por lo que no cabe hablar de la existencia de una comunidad de bienes integrada por todos ellos, dada la concurrencia de derechos de naturaleza heterogénea. En definitiva, sólo puede hablarse de una comunidad entre los nudos propietarios aunque alguno de ellos sea titular del pleno dominio.

Dicho esto, en el caso que se analiza, en que el inmueble transmitido se había destinado al arrendamiento de vallas publicitarias, únicamente los cotitulares en pleno dominio o el usufructuario pueden ceder el uso y disfrute de la finca y tener la condición de arrendadores y, en esa medida, la condición de empresarios, quedando la transmisión de sus respectivos derechos sujeta al IVA.

Los nudos propietarios, en la medida en que no ostentan el derecho de uso y disfrute de la finca, no pueden cederlo, no teniendo en consecuencia la condición de arrendadores. Por eso, la transmisión de su nuda propiedad, que constituye un acto dispositivo o “transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales” en los términos del art. 8 de la Ley 37/1992 (Ley IVA), quedará sujeta al Impuesto cuando los nudos propietarios tengan la condición de empresarios o profesionales, como sería el caso de una sociedad mercantil.

Por otro lado, si bien puede que en el ámbito civil exista una comunidad de bienes por copropiedad en un inmueble, para que la comunidad adquiera la condición de sujeto pasivo en el IVA es necesario que como tal entidad realice una actividad empresarial o profesional a la que se afecte el inmueble, operando como sujeto diferenciado de sus miembros. Le seguirá la presentación de las correspondientes obligaciones formales y materiales como tal entidad y la utilización en el tráfico mercantil junto al nombre la denominación “comunidad de bienes”. Así, aunque se admita la existencia de una comunidad de bienes a efectos civiles integrada por los nudos propietarios y los titulares del pleno dominio, sin embargo esta comunidad en cuanto tal no puede ceder el uso y disfrute que exige un contrato de arrendamiento por lo que no puede ser titular de tal actividad, sino que dicha condición de arrendador corresponde a los titulares del derecho de usufructo. En consecuencia, dicha comunidad de bienes no es sujeto pasivo del Impuesto.

Por tanto, no cabe hablar en el supuesto de hecho analizado de transmisión alguna efectuada por una comunidad de bienes, sino que se habrían producido las transmisiones mencionadas al inicio.