La tributación de la prestación por maternidad: un debate jurídico a las puertas del Supremo
Una de las cuestiones abordadas por la jurisprudencia de los Tribunales de Justicia más interesantes de los últimos meses ha sido la que tiene que ver con la tributación en el IRPF de la prestación de maternidad, cuestión que ha generado un gran revuelo a nivel mediático, en el que han participado agentes de todo tipo: tribunales, prensa docta y no docta, despachos de abogados especializados en demandas masivas…y la propia Administración tributaria.
El campanazo lo dio el Tribunal Superior de Justicia de Madrid, y no en estas últimas semanas precisamente, sino hace ya un tiempo, cuando dictó su sentencia de 3 de febrero de 2010, la cual removió incluso los cimientos de la Administración, que tuvo que salir al paso de la oleada de contribuyentes movilizados por las redes sociales en aras de conseguir la devolución del impuesto pagado "de más" con ocasión de la percepción de la prestación, emitiendo un comunicado en el que hacía público que la Administración no estaba devolviendo cantidad ninguna por ese concepto.
De aquel entonces a día de hoy, la Dirección General de Tributos ha emitido consultas como la de 24 de octubre de 2013 o de 21 de noviembre de 2013 en el sentido de que no se puede reconocer la exención sobre estas prestaciones.
Y esta secuencia de hechos termina el pasado 2016, en que el Tribunal Superior de Justicia de Madrid ha dictado una nueva sentencia reconociendo la exención de la prestación, reiterándose en lo señalado por él mismo en su sentencia de 2010, reafirmando y mejorando sus argumentos lo que, de nuevo, ha supuesto una bomba mediática, poniendo a pie de Delegación de Hacienda a contribuyentes y asesores.
Sin embargo, el deber de prudencia exigía esperar más acontecimientos –hasta donde permitiera el plazo temporal disponible por cada contribuyente por razón de la prescripción de la deuda tributaria correspondiente–. En concreto, al menos para los contribuyentes residentes fuera de Madrid, antes de tomar cartas en el asunto, y dada la negativa de la Administración a reconocer la exención de la prestación, lo sensato era esperar una manifestación judicial a la que se pudieran vincular más directamente, ya fuera una sentencia de su propio Tribunal Superior de Justicia, ya una del Tribunal Supremo dictada en casación.
Y ese esperado pronunciamiento llegó con la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía de 27 de octubre de 2016, en la que el tribunal se posicionó en contra de lo señalado por el de Madrid, sentenciando el sometimiento a tributación de la prestación.
Veamos con más detenimiento el contenido de todos esos documentos, no sin antes hacer un inciso para recordar el concepto y la configuración jurídica de la prestación de maternidad.
En concreto, se trata de un subsidio que dentro de la acción protectora del sistema de la Seguridad Social –art. 42.1.c) RDLeg. 8/2015 (TRLGSS)– se reconoce a los empleados por cuenta propia o ajena, incluidos los contratados para la formación y a tiempo parcial, cualquiera que sea su sexo (en determinados supuestos y plazos la madre puede optar por trasladar el derecho al otro progenitor, o bien, en casos como la tutela el derecho se puede distribuir entre ambos padres a voluntad), y que tiene como supuesto de hecho no sólo la maternidad biológica, sino también la adopción, el acogimiento familiar y la tutela.
La prestación económica –el quantum por el que se tributa– consiste en un subsidio equivalente al 100% de la base reguladora correspondiente, que se reconoce a todos los trabajadores que disfruten los periodos de descanso por esos motivos cuya duración es, con carácter general, de 16 semanas ininterrumpidas, ampliable en caso de parto, adopción o acogimiento múltiple, de discapacidad o de hospitalización del recién nacido.
Pues bien, llegamos al punto de conflicto, cual es cómo tributa la prestación por maternidad, para lo cual nos tenemos que remitir a los siguientes artículos de la Ley 35/2006 (Ley IRPF):
Artículo 7. Rentas exentas.
Estarán exentas las siguientes rentas:
…
h)…
Asimismo, las prestaciones reconocidas a los profesionales no integrados en el régimen especial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autónomos por las mutualidades de previsión social que actúen como alternativas al régimen especial de la Seguridad Social mencionado, siempre que se trate de prestaciones en situaciones idénticas a las previstas en el párrafo anterior por la Seguridad Social para los profesionales integrados en dicho régimen especial. La cuantía exenta tendrá como límite el importe de la prestación máxima que reconozca la Seguridad Social por el concepto que corresponda. El exceso tributará como rendimiento del trabajo, entendiéndose producido, en caso de concurrencia de prestaciones de la Seguridad Social y de las mutualidades antes citadas, en las prestaciones de estas últimas.Igualmente estarán exentas las demás prestaciones públicas por nacimiento, parto o adopción múltiple, adopción, hijos a cargo y orfandad.
Precisamente, el ensamblaje entre estos dos párrafos y las dudas interpretativas que ello genera son el origen de esta disquisición jurídica.
Artículo 17. Rendimientos íntegros del trabajo.
…
2. En todo caso, tendrán la consideración de rendimientos del trabajo:
…
a) Las siguientes prestaciones:
…
1.ª Las pensiones y haberes pasivos percibidos de los regímenes públicos de la Seguridad Social y clases pasivas y demás prestaciones públicas por situaciones de incapacidad, jubilación, accidente, enfermedad, viudedad, o similares, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 7.º de esta Ley
Ante la necesidad de aplicación de estas normas el Tribunal Superior de Justicia de Madrid se ha posicionado en el sentido de que la prestación por maternidad está forzosamente incluida en el penúltimo párrafo del art. 7.º h) de la Ley 35/2006 (Ley IRPF), ya que ese precepto reconoce tal beneficio tributario, con carácter general, en su penúltimo párrafo, y lo que procede interpretar que hace en el último párrafo es ampliar el beneficio fiscal a las prestaciones que tengan procedencia de otros entes públicos, ya sean locales o autonómicos. En estos contundentes términos se pronunciaba en su sentencia de 6 de julio de 2016, asumiendo y mejorando lo que ya esbozaba en su primera sentencia de 3 de febrero de 2010 en el sentido de que el art. 7.h) comprende la prestación de maternidad y no sólo las de nacimiento, parto múltiple, adopción e hijo a cargo, no pareciendo que pretenda limitar su alcance a las concedidas por las Comunidades Autónomas o Entidades Locales, sino que trata de establecer la exención de todas las prestaciones por maternidad, sin distinción del órgano público del que se perciban.
En concreto, en esta última –pero primera en el tiempo– sentencia de 3 de febrero de 2010 el Tribunal señaló que en el penúltimo párrafo no se hace mención a las prestaciones por maternidad, aunque el último sí se refiere a ellas cuando alude a las percibidas por las Comunidades Autónomas o Entidades Locales, lo que debe ser interpretado en el sentido de que la referencia que se realiza en el último párrafo trata de ampliar el contenido del primero a las percibidas por las Comunidades Autónomas o Entidades Locales, pues parece que en el primero trata de efectuar una descripción de los supuestos de forma pormenorizada, y en el segundo párrafo realizar una referencia genérica, lo que conduciría a considerar que en el primer apartado también se encuentran comprendidas las prestaciones por maternidad.
Por otra parte, y siempre según el Tribunal, el examen de la Exposición de Motivos de la Ley 62/2003 (Medidas Fiscales, Administrativas y de Orden Social), que introdujo en su día la exención en la Ley 40/1998 (Ley IRPF) que pasó después al RDLeg. 3/2004 (TR Ley ITP y AJD) revela el interés del legislador por la exención de la prestación. Así, señaló que «En el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en primer lugar, se establece la exención de las prestaciones públicas percibidas por nacimiento, parto múltiple, adopción, maternidad e hijo a cargo, entre las que se incluyen las prestaciones económicas por nacimiento de hijo y por parto múltiple previstas en el Real Decreto Ley 11/2000, de 14 de enero, ...», de donde se desprende que la exención que se establece comprende la prestación de maternidad (que se da por entendida) y no sólo las de nacimiento, parto múltiple, adopción e hijo a cargo, pues se refiere expresamente a la prestación por maternidad y no parece pretender que su alcance se limite a las concedidas por las Comunidades Autónomas o Entidades Locales, sino que trata de establecer la exención de todas las prestaciones por maternidad, sin distinción del órgano público del que se perciban.
Pues bien, la segunda sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, de 6 de julio de 2016 trae a colación el primer pronunciamiento –solicitado incluso por la propia contribuyente recurrente–, que reproduce por completo –y en el que por supuesto se reafirma–, señalando también que se añadió en ese texto legal un nuevo párrafo, el penúltimo, que se refiere, en general, al alcance de la exención de las prestaciones públicas por nacimiento, parto o adopción múltiple, adopción, hijos a cargo y orfandad, sin distinguir la procedencia de las prestaciones y solo es en el último párrafo donde se aclara que estarán exentas también las prestaciones públicas por maternidad percibidas de las Comunidades Autónomas o Entidades Locales. Por tanto, estamos ante una ampliación de lo señalado previamente, y por razón del órgano que concede la prestación, y no el establecimiento de un beneficio diferente.
Precisamente esa referencia a la sentencia anterior, y la firmeza del planteamiento que en ella introdujo el Tribunal sea la explicación última de que este último pronunciamiento condenara a la Administración General del Estado al pago de las costas procesales causadas.
Hasta aquí las dos primeras sentencias, en sede del mismo Tribunal Superior de Justicia, con idéntico pronunciamiento. ¿Cómo sopesar su valor jurídico?
Claro está que para los contribuyentes residentes en la Comunidad de Madrid la publicación de la sentencia de 6 de julio de 2016 era una excelente noticia, puesto que hacía muy viable el éxito de la eventual solicitud de ingresos indebidos que pudieran plantear frente a la Agencia Tributaria.
No obstante, la seguridad del éxito estaba entrecomillada puesto que aún cabía que otro Tribunal Superior de Justicia dictara una sentencia en sentido contrario que abriera una nueva línea de recurso, y en ese caso ante el Tribunal Supremo.
Pues bien, ello tuvo lugar unos días más tarde del dictado de la segunda sentencia del Tribunal que acabamos de comentar, al pronunciarse la sentencia de 27 de octubre de 2016 del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, sede en Sevilla, precisamente en sentido contrario.
Según este otro tribunal, la cabal atención al tenor de la norma es suficiente para rechazar la pretendida exención de la prestación, sin que otra cosa pueda interpretarse de la Exposición de Motivos de la Ley 62/2003 (Medidas fiscales, administrativas y del orden social) teniendo en cuenta que señala que cabe la “… exención de las prestaciones públicas percibidas por nacimiento, parto múltiple, adopción, maternidad e hijo a cargo…”, términos estos cuyo alcance genérico permite entenderlos sin esfuerzo como referidos a las prestaciones por nacimiento procedentes de las Comunidades Autónomas y Entidades Locales, sí incluidas efectivamente en la exención.
Por lo demás, según él, tampoco la inclusión en el beneficio fiscal de estas otras prestaciones por maternidad de origen autonómico o local, significa que deban incluirse igualmente en ella las estatales, extensión que además de contrariar la prohibición de la analógica en normas de ese tipo, puede encontrar su explicación en el conveniente control por el Estado del coste global de las prestaciones procedentes de sus propias arcas –es decir, el importe resultante de su pago y del gravamen fiscal que sobre ellas recaen–, utilidad que, naturalmente no podría obtener respecto de las prestaciones procedentes de otras Administraciones.
Más sencillamente, con este desigual tratamiento el legislador estatal, en ejercicio de la libertad de configuración que ostenta, habría limitado la exención de tales prestaciones a aquellas que exceden de las que con carácter general el sistema de Seguridad Social reconoce a favor de los trabajadores y empleados públicos, sometiendo al impuesto a las relativas a la maternidad.
La Sala no encuentra razón para contrariar la estricta aplicación de la norma que establece el beneficio fiscal, por lo que desestima el recurso, aunque considerando la existencia de pronunciamientos judiciales de signo distinto, o la ausencia de retención fiscal sobre la prestación percibida –con las consiguientes dudas que con ello hayan podido suscitarse–, considere procedente no hacer un pronunciamiento especial sobre el pago de las costas causadas.
Pues bien, la existencia de pronunciamientos contrapuestos sirve de fundamento para el acceso al recurso de casación. Así, desde la reforma operada en la Ley 29/1998 (LJCA) por la Ley Orgánica 7/2015 (en vigor desde 22 de julio de 2016), que suprimió los recursos de casación para la unificación de doctrina y en interés de la ley, cabe el acceso en recurso ordinario ante el Alto Tribunal si el recurso pretende fundarse en infracción de normas, en este caso de Derecho estatal, que sean relevantes y determinantes del fallo impugnado, siempre que hubieran sido invocadas oportunamente en el proceso o consideradas por la Sala sentenciadora, lo cual encaja como anillo al dedo en el caso que nos traemos entre manos.
Y sobran los ejemplos sobre los supuestos en que puede apreciarse la concurrencia de interés casacional: por fijarse en la sentencia del TSJ Andalucía, ante la misma cuestión, una interpretación de la norma de Derecho estatal en la que se fundamenta el fallo contradictoria con la que el TSJ Madrid había establecido; por sentarse una doctrina sobre dicha norma que puede ser gravemente dañosa para los intereses generales (el acatamiento de las sentencias del TSJ Madrid supondría una carga económica de grandes proporciones); por afectar a un gran número de situaciones; porque en la resolución impugnada se han aplicado normas sobre cuya razón de decidir no existe jurisprudencia… por poner ejemplos. Y la sentencia que dicte el Tribunal Supremo fijará la interpretación del art. 7.h) de la ley del IRPF definitivamente, tal y como se deduce del nuevo texto del art. 93 Ley 29/1998 (LJCA), en su redacción aplicable desde el 22 de julio de 2016.
Habrá que esperar a que se produzca ese eventual acontecimiento. Entre tanto, los afectados deberán hacer sus cábalas sobre su estrategia procedimental: deberán decidir si se ponen a la tarea de solicitar las correspondientes rectificaciones de sus declaraciones por el IRPF y solicitar los ingresos indebidos, o esperar acontecimientos. Los límites de su concreta situación personal, en lo que tiene que ver con la prescripción de sus declaraciones, marcarán las líneas de la decisión a tomar.
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