Devolución de las retenciones correspondientes a las rentas devengadas por un arrendamiento cuando dichas rentas no han sido pagadas
El Tribunal Económico-Administrativo Central resuelve en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio, la cuestión consiste en determinar, en el ámbito del IS, la procedencia de la deducción y, en su caso, devolución de las retenciones correspondientes a las rentas devengadas por un arrendamiento cuando dichas rentas no han sido pagadas.
En primer lugar, hay que poner atención en el momento en que nace la obligación de retener, que no es otro que el de la exigibilidad de las rentas, a tenor de lo dispuesto en el art. 63.1 del RD 1777/2004 (Rgto IS). Por lo tanto, el momento en que nace la obligación de retener es distinto en el ámbito del IS que en el del IRPF, ya que en este último, según el art. 78.1 del RD 439/2007 (Rgto IRPF), la obligación de retener e ingresar a cuenta nace, con carácter general, en el momento en que se satisfacen o abonan las rentas correspondientes. Además, en el ámbito del IRPF, cuando la retención no se hubiera practicado o lo hubiera sido por un importe inferior al debido, el perceptor podrá deducir la cantidad que debió ser retenida siempre y cuando haya cobrado la renta.
En principio, dado que la obligación de retener nace, en el ámbito del IS, en el momento de exigibilidad de la renta, podría pensarse que no resulta preciso haber cobrado la renta para que el perceptor pudiera deducirse la retención que le debió ser aplicada sino que la podría deducir desde el momento en que la renta fuera exigible. Ahora bien, el Diccionario de la Real Academia Española define la palabra retener, en la acepción que aquí interesa, como "descontar de un pago el importe de una deuda tributaria". Quiere ello decir que en tanto el pago no se realice no cabe la práctica de retención alguna y que sólo tras el pago podrá saberse si se practicó o no la retención. Dicho con otras palabras, la retención se asocia necesariamente al pago, de manera que aunque la obligación de retener nazca en un momento anterior -con la exigibilidad de la renta-, sólo puede cumplirse efectivamente en el momento del pago.
En consecuencia, el Tribunal afirma que para que la regla contenida en el art. 17.3 del RDLeg. 4/2004 (TR Ley IS) resulte aplicable no basta con que haya nacido la obligación de retener -con la exigibilidad de la renta- sino que resulta necesario también que se haya podido practicar la retención correspondiente, lo cual sucede únicamente cuando la renta se haya pagado o satisfecho.
Ahora bien, si el obligado al pago de las rentas, que no las satisface una vez que son exigibles, ingresara en el Tesoro el importe de la retención legalmente establecida, dicho ingreso tendría la consideración de un ingreso debido de retenciones no practicadas. Si en tal circunstancia se impidiera al perceptor de las rentas la deducción de la retención correspondiente, se produciría un enriquecimiento injusto a favor de la Administración, razón por la cual en este tipo de situaciones procedería reconocer al perceptor el derecho a deducir las retenciones correspondientes a las rentas no satisfechas.