La declaración de un conflicto en la aplicación de la norma puede determinar -sobre la base de considerar que se discute la aplicación de una norma general antiabuso interna- la inadmisión de la solicitud de tramitación de un procedimiento amistoso

La parte recurrente considera que la regla general es la de la tramitación del procedimiento amistoso, el cual sólo puede denegarse o ser inadmitido de concurrir alguna de las causas tasadas expresamente dispuestas, sin que entre ellas se encuentre la aplicación de una cláusula antiabuso interna, en este caso el art. 15 de la LGT, conflicto en la aplicación de la ley, antiguo fraude de ley, por lo que su aplicación puede dar lugar a una doble imposición lo que permite activar el mecanismo del procedimiento amistoso. La parte recurrente no discute que estemos ante un supuesto de conflicto en la aplicación de la norma tributaria, art. 15 de la LGT, el antiguo fraude de ley, ni entra en consideraciones sobre compatibilidad de su aplicación con la normativa y jurisprudencia europea en esta materia armonizada indirectamente. El núcleo del debate gira en torno a un tema históricamente cambiante, en el que se ha incidido últimamente con la adaptación de los CDI a las Acciones BEPS y post BEPS con la incorporación de cláusulas antiabusos a los Convenios, representado por la interacción de las cláusulas antiabusos nacionales o domésticas y los CDI. Siguiendo la estela de lo dicho en otras sentencias de este Tribunal en operaciones semejantes a la que nos ocupa, [Vid., SSTS de 3 de marzo de 2020, recurso n.º 5448/2018 y de 23 de septiembre de 2020, recurso n.º 1996/2019], de las que se hace eco la sentencia de instancia, la aplicación de la norma antiabuso interna al caso resulta procedente, sin que se produzca conflicto alguno con el CDI, y sin que el Convenio para evitar la doble imposición pueda amparar conductas fraudulentas de desimposición ilegítima; el procedimiento amistoso se prevé para resolver las dificultades o dudas en la aplicación del convenio y para tratar de eliminar la doble imposición en los casos no previstos en los CDI; su inicio no es insoslayable a la mera solicitud, sino que, como dice la sentencia de instancia, procede su inadmisión de concurrir un motivo válido, que en nuestro caso se concreta, aportando la deseada seguridad jurídica, en el RD 1794/2008 (Reglamento de procedimientos amistosos en materia de imposición directa), concurriendo los presupuestos para su aplicación, ajustándose su regulación a los criterios interpretativos de la OCDE, y sin que el art. 8.2 aplicado sea contrario a lo dispuesto en el CDI con Alemania, en concreto art. 24. La Sala de instancia consideró para denegar el inicio del procedimiento sobre la aplicación del Convenio 90/436/CEE (Supresión de la doble imposición en caso de corrección de los beneficios de empresas asociadas), Título III del Real Decreto 1794/2008, que, conforme a lo indicado por la resolución administrativa, no se trata de un supuesto de ajuste por subcapitalización, en los términos establecidos en el Convenio; en tanto que siendo requisito la realidad de la operación, el ajuste se ha realizado no por subcapitalización, sino por aplicación de la norma antiabuso general no incluida en el Convenio, con cita de la STS de 22 de diciembre de 2016, recurso n.º 3421/2015. La cuestión a dilucidar no es tanto si los supuestos de subcapitalización tienen acogida en el Convenio relativo a la supresión de la doble imposición en caso de corrección de los beneficios de empresas asociadas, sobre lo que no existe cuestión, como dilucidar si efectivamente en el caso que nos ocupa puede identificarse una situación de subcapitalización. La parte recurrente, hace supuesto de la cuestión, en tanto que aún sin discutir la procedencia de la aplicación del art. 15 de la LGT - nos remitimos a lo recogido en la STS de 22 de diciembre de 2016, , en la que en un caso muy similar al presente se concluye que en el ficticio endeudamiento dentro de un conjunto de operaciones artificiosas con un fin de obtener inapropiadamente una ventaja fiscal-, parte de la realidad del endeudamiento, obviando, eso sí, siquiera el intento de justificar que se daban las condiciones necesarias, como es un posible exceso del endeudamiento en relación con el capital social, limitándose a exponer a que «a la vista de las circunstancias fácticas concurrentes no habría podido obtener y devolver en condiciones de plena competencia», lo que resulta netamente insuficiente para desvirtuar el razonamiento de la Sala de instancia justificando la inaplicación del Convenio, más cuando, en principio, habiendo aplicado una norma general antiabuso, como es el art. 15 de la LGT, y no oponiéndose la parte recurrente a ello, no resulta compatible respecto de la misma situación fáctica aplicar una norma especial antiabuso. Sin que sea un argumento a favor que sí se haya admitido la solicitud respecto de los ejercicios 2009 a 2014, pues parece que la situación resulta de todo punto diferente, al punto que se nos traslada que no se ha aplicado en estos ejercicios el citado art. 15 de la LGT. La Sala fija la siguiente doctrina: Una regularización tributaria basada en la declaración de un conflicto en la aplicación de la norma (ex art. 15 LGT -antiguo fraude de ley tributaria-), puede determinar -sobre la base de considerar que se discute la aplicación de una norma general antiabuso interna- la inadmisión de la solicitud de tramitación de un procedimiento amistoso conforme al art. 8.2 RD 1794/2008 (Reglamento de procedimientos amistosos en materia de imposición directa), interpretado a la luz del art. 24 del Convenio entre el Reino de España y la República Federal de Alemania para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio y su protocolo. Excluida la situación de subcapitalización no procede aplicar el del Convenio 90/436/CEE, relativo a la supresión de la doble imposición en caso de corrección de los beneficios de empresas asociadas (Convenio de Arbitraje de la Unión).

(Tribunal Supremo de 22 de septiembre de 2021, recurso n.º 6432/2019)