Debe mediar organización empresarial para aplicar la no sujeción al IVA por la transmisión de la totalidad del patrimonio empresarial
Ha llegado a la sede del Tribunal Supremo, vía recurso de casación para la unificación de doctrina, una cuestión de notable interés jurídico- tributario cual es la de si el supuesto de no sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido por la transmisión de la totalidad del patrimonio empresarial, regulado en el art. 7.1º.a) Ley 37/1992 (Ley IVA), es aplicable a cualquier empresario o profesional a los efectos del Impuesto, o debe excluirse del supuesto a los urbanizadores de terrenos y promotores, constructores o rehabilitadores de edificaciones destinadas a su venta o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente, que son empresarios a efectos del Impuesto por imperativo del art. 5.Uno.d) de la citada norma.
La recurrente presenta como soporte de su recurso dos sentencias del Tribunal Superior de Justicia del Principado de Asturias de fechas 20 de abril de 2009 (la que se recurre), y de 23 de marzo de 2004 (la que se aporta de contraste).
En la primera de ellas, en la recurrida, el Tribunal Superior de Justicia de Asturias, entiende que la transmisión de la totalidad de las parcelas de las que era titular la recurrente constituyó la enajenación del patrimonio empresarial de la transmitente, tratándose de una operación no sujeta al IVA conforme a lo dispuesto en el art. 7.1º.a) Ley 37/1992 (Ley IVA), en relación con el art. 5.Uno.d) de la misma norma, que le otorga la condición de empresario.
Pero recordemos ante todo el contenido de estos dos artículos de la Ley 37/1992 (Ley IVA), claves para la resolución de la cuestión de fondo, que se reproducen en su redacción original, que es la que les resulta aplicable ratione temporis:
“Artículo 5.º Concepto de empresario o profesional.
Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:
(…)
d) Quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente. (…)”“Artículo 7.º Operaciones no sujetas al impuesto.
No estarán sujetas al impuesto:
1.º Las siguientes transmisiones de bienes y derechos:
a) La transmisión de la totalidad del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo realizada en favor de un solo adquirente, cuando éste continúe el ejercicio de las mismas actividades empresariales o profesionales del transmitente. (…)”
Contra esta sentencia se alza la recurrente en recurso, dando lugar al pronunciamiento que da lugar a estas notas, de 9 de diciembre de 2011, pretendiendo convencer al Tribunal Supremo con sus argumentos apoyados en la sentencia que presenta de contraste, la ya referenciada de 23 de marzo de 2004, también del Tribunal Superior de Justicia del Principado de Asturias.
En esta última sentencia, el Tribunal Superior de Justicia, ante un supuesto de hecho similar, señalaba que, a pesar de que las empresas vendedoras no contaban con ningún otro elemento patrimonial al tiempo de formalizar la operación, por lo que lo transmitido había de reputarse la totalidad de su patrimonio empresarial, sin embargo, ambos datos resultaban a todas luces insuficientes para considerar que estábamos ante el supuesto de no sujeción relativo a la "transmisión de la totalidad del patrimonio empresarial".
Y para llegar a esa conclusión se basaba en una serie de planteamientos que, entre otros, son los que siguen:
- En primer lugar, puesto que no constaba que las empresas transmitentes se hubieran extinguido tras la operación de venta sino que más bien habían continuado desarrollando su actividad y en el giro que le es propio.
- En segundo lugar, en la medida en que la finalidad de la no sujeción es no aplicar el IVA cuando estamos ante transmisiones de patrimonio que no afectan a la economía productiva del transmitente, al no generar valor añadido alguno ni aumentar la corriente real de bienes y servicios, lo que no es el caso, puesto que se trataba de una operación de venta de inmuebles que encajaba en el giro propio de vendedoras y adquirente, y no de una operación terminal o de liquidación de aquéllas.
- En tercer lugar, porque el legislador no ha establecido con carácter general como supuesto de no sujeción las transmisiones entre empresas del sector inmobiliario cuando versen sobre fincas de las mismas, máxime cuando el tráfico empresarial que les es propio suele caracterizarse en buena parte de los casos, por una gran rotación de su patrimonio y trasiego de adquisiciones y ventas.
- En cuarto lugar, porque la referencia legal a la "totalidad del patrimonio empresarial" enfatiza que la misma debe abarcar todos y cada uno de los elementos que integran tal patrimonio, que pudiera y debiera comprender los bienes, derechos, cesión de créditos, cesión de contratos, asunción de deudas, transmisión de simples relaciones económicas como es el fondo de comercio o similares, y sin embargo el objeto preciso, singularizado y limitado de la operación gravada es la compraventa de dos fincas.
- Y por último porque, en estricta aplicación de un supuesto de no sujeción, de gran parentesco con la figura de las exenciones, ha de aplicarse un criterio interpretativo restrictivo, por lo que no se debe aplicar extensiva, laxa y flexiblemente el supuesto de no sujeción acogido en el art. 7.1º. a) Ley 37/1992 (Ley IVA).
En definitiva, en esta ocasión, para el Tribunal, no tenía encaje la operación en el supuesto de no sujeción que en teoría resultaba aquí aplicable.
Pues bien, ante este panorama normativo y jurisprudencial, el Tribunal Supremo toma cartas en el asunto y se decanta por la interpretación que realiza la sentencia de contraste, para terminar por concluir que sólo procede aplicar este supuesto de no sujeción a empresarios y profesionales con organización empresarial, y no a quienes asumen sin más los derechos y deberes propios del proceso urbanístico.
Así, señala el Tribunal Supremo, cuando como en el caso de autos, una operación comprende unos inmuebles que constituyan el restante patrimonio del que realizó la actividad contemplada en el art. 5.Uno.d) Ley 37/1992 (Ley IVA), en modo alguno se está transmitiendo un establecimiento mercantil o una parte autónoma de una empresa que sea capaz de desarrollar una actividad económica autónoma, puesto que ha de negarse la mayor, esto es, que se estuviera desarrollando una actividad empresarial.
Parte, como bien dice, para llegar a esta conclusión, de la interpretación dada por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en su sentencia de 27 de noviembre de 2003, al concepto de “transmisión a título oneroso o gratuito o bajo la forma de aportación a una sociedad, de una universalidad total o parcial de bienes” recogido en el art. 5.8 Sexta Directiva 77/388/CEE del Consejo (Sistema Común del IVA: Base imponible uniforme), que dice debe interpretarse en el sentido que “comprende la transmisión de un establecimiento mercantil o de una parte autónoma de una empresa, con elementos corporales y, en su caso, incorporales que, conjuntamente, constituyen una empresa o una parte de una empresa capaz de desarrollar una actividad económica autónoma, pero que no comprende la mera cesión de bienes, como la venta de existencias”.
Y es que, señala el Tribunal Supremo, la sujeción de las operaciones realizadas por los particulares no empresarios sobre urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente, al IVA, responde a una finalidad bien diferenciada, encontrando su base en el principio de neutralidad del impuesto, aplicado al proceso de producción de edificaciones. Así, la aplicación de la no sujeción contemplada en el art. 7.1º.a) Ley 37/1992 (Ley IVA) en estos casos supondría la eliminación del derecho a deducir el IVA soportado, y con ello la ruptura de la cadena de deducciones y que el IVA pase, desde ese momento, a constituir un mayor coste del precio del bien.
