IV. Operaciones vinculadas. Valor normal de mercado. Corrección de la inflación

4.1. Operaciones vinculadas

La Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de Medidas para la Prevención del Fraude Fiscal, estableció una nueva regulación para las operaciones vinculadas. Frente al régimen anterior, que indicaba la posibilidad de que la Administración valorase a valor de mercado las operaciones realizadas entre personas o entidades vinculadas, la normativa actual establece la obligación al contribuyente de valorar las operaciones con personas o entidades vinculadas a valor de mercado.

Se entiende por valor normal de mercado aquel que se habría acordado por personas o entidades independientes en condiciones de libre competencia.

Las personas o entidades vinculadas deberán mantener a disposición de la Administración tributaria la documentación establecida en el RIS. Sin embargo, y con carácter general, como establece el artículo 16.2 del TRLIS, no será exigible dicha documentación a las personas o entidades cuyo importe neto de la cifra de negocios habida en el periodo impositivo sea inferior a 10 millones de euros, siempre que el total de las operaciones realizadas en dicho periodo con personas o entidades vinculadas no supere el importe conjunto de 100.000 euros de valor de mercado.

No obstante, el RIS, en su artículo 18.3, incrementa la exoneración de documentación, para todo tipo de entidades, respecto de las operaciones realizadas en el periodo impositivo con la misma persona o entidad vinculada, cuando el total de esas operaciones realizadas en dicho periodo no supere el importe conjunto de 250.000 euros de valor de mercado.

Supuestos de vinculación. Los supuestos de vinculación están recogidos en el artículo 16.3 del TRLIS. Son los siguientes:

Operaciones entre entidad y socios o partícipes o administradores [letras a) a c) del artículo 16.3]

• Operaciones entre una entidad y sus socios o partícipes.
• Operaciones entre una entidad y sus consejeros o administradores.
• Operaciones entre una entidad y los cónyuges o personas unidas por relaciones de parentesco, en línea directa o colateral, por consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado de los socios o partícipes, consejeros o administradores.

Para los casos en los que la vinculación viene establecida por la relación socio o partícipe-entidad será necesario que la participación sea igual o superior al 5% cuando los valores no coticen en mercados regulados o de un 1% cuando sí lo hagan.

Operaciones entre entidades de un mismo grupo [letras d) a g) del artículo 16.3]

• Dos entidades que reúnan las circunstancias requeridas para formar parte de un mismo grupo.
• Una entidad y los socios o partícipes de otra entidad, cuando ambas entidades pertenezcan al mismo grupo.
• Una entidad y los consejeros o administradores de otra entidad, cuando ambas pertenezcan al mismo grupo.
• Una entidad y los cónyuges o personas unidas por relaciones de parentesco, en línea directa o colateral, por consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado de los socios o partícipes de otra entidad cuando ambas sociedades pertenezcan al mismo grupo.

Existen, además de los citados, otros supuestos de vinculación recogidos en el artículo 16.3 del TRLIS.

Determinación del valor de mercado. Para la determinación del valor normal de mercado se aplicará alguno de los siguientes métodos:

1. Método del precio libre comparable: por el que se compara el precio del bien o servicio en una operación entre personas o entidades vinculadas con el precio de un bien o servicio idéntico o de características similares en una operación entre personas o entidades independientes en circunstancias equiparables.
2. Método del coste incrementado: por el que se añade al valor de adquisición o coste de producción del bien o servicio el margen habitual en operaciones idénticas o similares con personas o entidades independientes o, en su defecto, el margen que personas o entidades independientes aplican a operaciones equiparables.
3. Método del precio de reventa: por el que se sustrae del precio de venta de un bien o servicio el margen que aplica el propio revendedor en operaciones idénticas o similares con personas o entidades independientes o, en su defecto, que personas o entidades independientes aplican a operaciones equiparables.

Cuando debido a la complejidad de las operaciones no puedan aplicarse los métodos anteriores, el valor de mercado de la operación se podrá determinar aplicando los siguientes métodos:

1. Método de la distribución del resultado.
2. Método del margen neto del conjunto de operaciones.

4.2. Cómputo por valor normal de mercado

La Ley 16/2007, de 4 de julio, de Adaptación de la Legislación Mercantil establece una regla general para la valoración de los elementos patrimoniales. Los bienes serán valorados de acuerdo con los criterios establecidos en el Código de Comercio, el cual remite a los principios de contabilidad generalmente aceptados. Los activos se contabilizarán por el precio de adquisición o por el coste de producción, y los pasivos por el valor de la contrapartida recibida a cambio de incurrir en la deuda, más los intereses devengados pendientes de pago. Asimismo, esta nueva regulación marca una serie de activos y pasivos financieros que se valorarán por su valor razonable.

El artículo 15.2 del TRLIS establece una serie de supuestos en que los bienes deben computarse fiscalmente a su valor de mercado.

Estos supuestos son:

1. Los bienes que se adquieran o transmitan a título gratuito.
2. Los aportados a entidades y los valores recibidos en contraprestación.
3. Los que se transmitan a los socios en los supuestos de disolución, separación de los mismos, reducción de capital con devolución de aportaciones, reparto de prima de emisión y distribución de beneficios.
4. Los transmitidos en virtud de fusión, absorción o escisión total o parcial.
5. Los adquiridos por permuta.
6. Los adquiridos por canje o conversión.

4.3. Corrección de la inflación en la transmisión de elementos patrimoniales: corrección monetaria de las rentas positivas procedentes de la transmisión de inmuebles

El TRLIS, en su artículo 15.9, prevé la existencia de correcciones monetarias en las rentas obtenidas como consecuencia de la enajenación de elementos patrimoniales del activo fijo o de estos elementos que hayan sido calificados como activos no corrientes mantenidos para la venta, que tengan la naturaleza de bienes inmuebles. Esta corrección tiene por objeto reducir las plusvalías generadas en la parte que es debida a la inflación acumulada. Las notas características de esta corrección son:

1. Solo afecta a los bienes inmuebles.
2. Se aplica a las rentas generadas en la transmisión de los elementos citados sin que el TRLIS excluya ninguna forma de transmisión, es decir, la enajenación puede ser onerosa (con contraprestación dineraria o no, es decir, se incluyen las permutas) o lucrativa.
3. Solo se tiene en cuenta para la imputación a la base de rentas positivas, esto es:
   • Se requiere que la renta previa generada sea positiva para proceder a calcular la parte correspondiente a la depreciación monetaria.
   • La corrección monetaria no podrá ser superior al importe de la renta previa positiva, es decir, no cabe determinar una renta negativa por este sistema.

El procedimiento de corrección es el siguiente:

a) Los coeficientes correctores que se establezcan en la Ley de Presupuestos Generales del Estado se aplicarán sobre el valor de adquisición y las amortizaciones contabilizadas. Estos coeficientes, para el año 2011, son los siguientes:

Coeficientes correctores para 2011. Ley de Presupuestos

Estos coeficientes se aplicarán atendiendo al año de adquisición del bien y al año en que se dotó la amortización. La diferencia entre ambos valores nos dará el valor contable actualizado del bien que se transmite.

b) Se obtendrá la diferencia entre el valor contable actualizado y el valor contable del bien transmitido.

c) Sobre la anterior diferencia se aplicará el coeficiente resultante de dividir las siguientes magnitudes:

• En el numerador, el patrimonio neto.
• En el denominador, el patrimonio neto más el pasivo total menos la suma de los derechos de crédito y tesorería.

Ambas magnitudes se refieren al promedio de las mismas durante el tiempo de tenencia del bien. No obstante, si este periodo fuera superior a cinco años, el sujeto pasivo podrá optar por los cinco ejercicios anteriores a la fecha de la transmisión. Además, el TRLIS establece un límite: no se aplicará coeficiente alguno si el coeficiente calculado es superior a 0,4.

d) El resultado de aplicar el coeficiente anterior sobre la diferencia entre el valor contable actualizado y el valor contable nos dará la parte de plusvalía monetaria, constituyendo la parte de renta no sometida a gravamen.