Doctrina Administrativa

La Dirección General de Tributos analiza, en consulta de 7 de marzo de 2011, el caso de una contribuyente que suscribe un contrato privado de compraventa o de arras de una vivienda ya construida a finales de 2010, no otorgando, sin embargo, la escritura pública de compraventa hasta principios de 2011. El Derecho español, según el Tribunal Supremo y opinión mayoritaria de la doctrina, recoge la teoría del título y el modo para determinar la fecha de adquisición, por lo que la suscripción de un contrato privado de compraventa o de arras no comporta, por sí mismo, la adquisición jurídica de la cosa, ya que para transferir el dominio será necesario, además, que se produzca la tradición o entrega de la cosa vendida, con independencia de las posibles obligaciones futuras o aplazadas. En el presente caso, en el año 2010 no han concurrido los requisitos de título

El Tribunal Económico-Administrativo Central en su Resolución de 8 de febrero de 2011, analiza el tratamiento de las arras en el IVA en caso de incumplimiento del compromiso por cualquiera de las partes.

En este caso, del contenido del contrato resulta que ambas partes previeron la formalización de la compraventa en la fecha acordada, y el pago del precio, descontándose en ese momento el anticipo satisfecho. No se trata, en consecuencia, de un contrato privado de compraventa con precio aplazado, pues, de ser así, debería haberse devengado el IVA en su totalidad en dicho momento, sin que pueda concluirse que en ese momento exista una puesta a disposición del bien objeto del contrato. Los propios contratantes contemplan esta operación como una operación sujeta y no exenta del IVA, puesto que indican que al precio pactado se le sumará el «IVA correspondiente». En consecuencia, salvo que dicha operación se pudiera calificar como operación exenta del Impuesto, queda fuera de toda duda que el pago de 18.000 euros lo fue a cuenta del precio final pactado, pues se descuenta del mismo, quedando pendiente de pago la diferencia. Al quedar sin efecto el contrato, la parte vendedora retuvo en su poder el pago realizado. De acuerdo con la doctrina mantenida por el TEAC, la Audiencia Nacional y el Tribunal

La Dirección General de Tributos analiza, en consulta de 11 de febrero de 2011, el régimen regulado en el capítulo VIII del título VII del RDLeg. 4/2004 (TR Ley IS), y en concreto, una operación de escisión parcial impropia, en un supuesto de proceso de redimensionamiento de la red de oficinas o sucursales que realizan la actividad de banca comercial.

Como bien es sabido, la aplicación de este régimen fiscal especial requiere que el patrimonio segregado constituya una rama de actividad diferenciada de otra rama que asimismo permanezca en la entidad escindida. En este caso, se produce dicha circunstancia, en la medida en que la actividad segregada constituida por el negocio hipotecario cuenta con medios personales y materiales diferenciados de la actividad bancaria minorista que permanece en la entidad escindida.

Con efectos vinculantes, la Dirección General de Tributos analiza, en consulta de 4 de febrero de 2011, la posible aplicación de la institución de la afección fiscal regulada en el artículo 5.º del RDLeg. 1/1993 (TR Ley ITP Y AJD) en una operación de declaración de obra nueva, formalizada en escritura pública y sujeta a la cuota gradual de actos jurídicos documentados, documentos notariales, llegando a la conclusión de que dicha operación no dará lugar a la institución de la afección al no haberse producido transmisión alguna de bienes o derechos.

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La Dirección General de Tributos, en consulta de 15 de febrero de 2011, analiza el caso de un contribuyente que ha transmitido su vivienda habitual optando por no acogerse a la exención por reinversión y, por tanto, tributando por la totalidad de la ganancia patrimonial obtenida en la declaración del ejercicio. Si dicho contribuyente reinvierte en una nueva vivienda habitual en los dos años posteriores a la transmisión, cumpliendo así con el requisito que establece el artículo 41 del RD 439/2007 (Rgto IRPF), no podrá rectificar posteriormente la autoliquidación presentada para acogerse a la exención.

En este caso será aplicable el artículo 119.3 de la Ley 58/2003 (LGT), por lo que si el contribuyente ha optado expresamente por el gravamen de las rentas derivadas de la trasmisión de la vivienda, una vez finalizado el periodo reglamentario de declaración no resultaría posible rectificar la autoliquidación realizada en primer lugar. Se perdería así su derecho a aplicar la exención por reinversión.

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Tras la reforma efectuada en la Ley de Cámaras Oficiales de Comercio, Industria y Navegación, por el Real Decreto-Ley 13/2010, de 3 de diciembre, y por la Ley 2/2011, de 4 de marzo, consistente en líneas generales en la supresión del recurso cameral permanente (exacción parafiscal), así como en la voluntariedad de pertenencia a las Cámaras y de contribución a la cuota cameral, han surgido dudas acerca del régimen transitorio del citado recurso cameral permanente contenido en el apartado 2 de la disposición transitoria primera del mencionado Real Decreto-Ley 13/2010.

Este precepto establece dos situaciones:

El Tribunal Económico-Administrativo Central en su Resolución de 22 de febrero de 2011, analiza el porqué del cambio de criterio en relación con la caducidad del derecho a deducir el IVA soportado y el derecho a solicitar la devolución del mismo. Tras STS, de 4 de julio de 2007, recurso nº  96/2002, en la que el Alto Tribunal entiende que caducado el derecho a deducir, es decir, a restar mediante compensación, la neutralidad del IVA sólo se respeta y garantiza si se considera que empieza entonces un periodo de devolución, precisamente porque la compensación no fue posible, que se extiende al plazo señalado para la prescripción de este derecho, después del cual ya no cabe su ejercicio, el TEAC no varió su criterio y siguió considerando que la caducidad afectaba al derecho a la recuperación, sin distinguir entre las diversas modalidades de ejercicio de este derecho -resoluciones TEAC, de 6 de octubre de 2009, RG 3582/2007, y de 29 de septiembre de 2007, RG 1560/2005-, y lo hizo atendiendo a la jurisprudencia comunitaria que con posterioridad a la sentencia del Tribunal Supremo se había ido produciendo -SSTJCE, de 8 de mayo de 2008, asuntos nº C-95/07 y 96/07 acumulados y de 21 de enero de 2010, asunto nº C-472/08-. No obstante, el Tribunal Supremo ha reiterado la doctrina sentada en la mencionada sentencia de 4 de julio de 2007 en SSTS, de 24 de noviembre de 2010, recurso nº  546/2006, y de 23 de diciembre de 2010, recurso nº 82/2007, que reproducen literalmente el contenido de la primera. Por tanto, en aplicación de la jurisprudencia del Tribunal Supremo, este Tribunal debe cambiar de criterio y considerar que caducado el derecho a deducir, empieza un periodo de devolución que se extiende al plazo señalado para la prescripción de este derecho.

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La Dirección General de Tributos, en consulta de 14 de enero de 2011, analiza la incidencia que pudiera tener en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas el impago en una venta de unas participaciones en una sociedad, en la que se acordó un pago aplazado y se optó por la regla de imputación a plazos de la ganancia patrimonial, señalando que las cantidades adeudadas por el comprador no constituirían de forma automática una pérdida patrimonial, ni comportarían una modificación del importe de la ganancia patrimonial obtenida por la venta de las participaciones, pues en principio aquellas cantidades se configurarían como un derecho de crédito.

Con este planteamiento, sólo cuando ese derecho de crédito resultara incobrable, por declararlo así una resolución judicial, sería cuando tendría efectos en la liquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, entendiéndose que sería en ese momento cuando se produciría una variación en el valor del patrimonio del contribuyente (pérdida patrimonial) por el importe no cobrado.

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La Dirección General de Tributos en Consulta de 18 de enero de 2011 analiza el supuesto en el que una entidad que, cumpliendo las condiciones establecidas en la Ley 11/2009 (SOCIMI) para tributar en el régimen fiscal previsto en el artículo 9.º de la citada Ley, pretende, con el beneficio que obtendrá en el ejercicio 2010, destinar a la reserva legal una cantidad muy superior al 10 por ciento del beneficio del ejercicio, sin alcanzar el 20 por ciento del capital social, a fin de adelantar en el tiempo la constitución de la reserva legal.

La normativa mercantil [artículo 274 del RDLeg. 1/2010 (TR Ley Sociedades de Capital)] exige una dotación anual a la reserva legal del 10 por ciento del beneficio del ejercicio hasta que el importe de la reserva legal alcance el 20 por ciento del capital social. Esto significa que aquellas dotaciones anuales que superen el 10 por ciento del beneficio del ejercicio no se realizan en cumplimiento de las obligaciones mercantiles, sino de forma voluntaria por parte de la entidad, de suerte que aquellas dotaciones a reserva legal que excedan del 10 por ciento del beneficio del ejercicio incumplen lo establecido en el artículo 6 de la Ley 11/2009 (SOCIMI), -“estarán obligadas a distribuir en forma de dividendos a sus accionistas, una vez cumplidas las obligaciones mercantiles que correspondan, el beneficio obtenido en el ejercicio, …, en la forma siguiente:…”-.

El Tribunal Económico-Administrativo Central en su Resolución de 31 de enero de 2011, analiza el supuesto de la donación de un bien hipotecado en el que el donatario se subroga en el préstamo del donante. El Tribunal manifiesta que en el supuesto de una donación de un bien en el que como consecuencia de la misma se subroga el donatario en cualquier obligación del transmitente, la operación adquiere una doble naturaleza: onerosa en la parte en el que ambas contraprestaciones se compensan, y gratuita en la parte que el donatario se enriquece, o en la parte que se incrementa su patrimonio. Así, deberá tributar la primera parte por el valor correspondiente a la deuda asumida por el gravamen sobre transmisiones onerosas y al tipo correspondiente a la naturaleza del bien transmitido; y la parte que el bien exceda sobre la deuda asumida, por el gravamen sobre adquisiciones gratuitas. Por tanto, en este caso, en el que estamos ante la donación de un bien hipotecado en el que el donatario se subroga en el préstamo hipotecario, proceden dos liquidaciones: la primera por ITP, por transmisión onerosa de un bien inmueble por el valor de la deuda asumida, y en la parte que el valor real del inmueble exceda a la deuda, por el ISD como adquisición gratuita.

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