TSJ

La Sala no alcanza a comprender por qué un requisito en origen mercantil y disponible como el de la proporcionalidad cualitativa puede llegar a erigirse fatalmente en impedimento absoluto para que determinadas escisiones totales -las de sociedades con una única actividad económica no susceptible de desagregación en más de una rama de actividad- no puedan acogerse a los beneficios del régimen fiscal, vulnerando así el propósito de la Directiva comunitaria de favorecer este tipo de operaciones de reestructuración empresarial.

El TSJ de Castilla y León (Valladolid), en su Sentencia de 13 de junio de 2023, analiza si resulta de aplicación a la recurrente el régimen fiscal especial de fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores. En concreto, se analiza una escisión total, centrándose la Sala en el requisito de rama de actividad en primer lugar y de motivos económicos válidos en segundo lugar.

Así pues, en el presente caso no se discute que la mercantil, cuya única actividad era el arrendamiento de bienes inmuebles de la misma naturaleza, se escinde totalmente en dos entidades que pasan a ser participadas, cada una de ellas, por un grupo familiar; es decir, que nos encontramos ante una escisión total no proporcional por falta de la denominada "proporcionalidad cualitativa" en la medida en que a los socios de la sociedad escindida no se les adjudican valores representativos del capital de todas las sociedades beneficiarias en la proporción que ostentaban en el capital de la escindida, sino que los socios de la escindida quedan agrupados en dos grupos familiares diferentes, y a los socios de cada uno de estos grupos se les atribuyen únicamente valores representativos del capital de una de las sociedades beneficiarias.

Si bien la recurrente admite que no concurre la condición relativa a la existencia previa de diferentes ramas de actividad, pues nos encontramos ante una única actividad o explotación económica en sede de la entidad escindida, sin embargo, alega que dicha exigencia no es aplicable al caso invocando el efecto directo vertical del artículo 2 de la Directiva2009/133/CE del Consejo, de 19 de octubre de 2009 (la Directiva), entendiendo que sólo exige una proporcionalidad cuantitativa, que aquí se respeta, pero no una proporcionalidad cualitativa.

Pues bien, la Sala aprecia la concurrencia de circunstancias sobrevenidas que, en aplicación del efecto directo vertical del Derecho de la Unión en relación con las Directivas europeas objeto de transposición insuficiente, permiten acoger la interpretación más favorable a las escisiones totales cualitativamente no proporcionales pretendida por la recurrente.

Afirma la Sala que existe una diferencia clara entre la regulación del arrendamiento de inmuebles como actividad económica antes y después de la LIS, y así lo ha aplicado la Inspección que admite para el ejercicio de 2014, en el que no existía norma que determinara cuándo una empresa dedicada al arrendamiento realizaba una actividad económica, los beneficios fiscales de las empresas de reducida dimensión aplicados por la recurrente y negando dichos beneficios para los ejercicios 2015, 2016 y 2017.

El TSJ de Asturias, en su Sentencia de 28 de junio de 2023, analiza tanto la aplicación del régimen especial de empresas de reducida dimensión a partir del ejercicio 2015 como cuestiones relativas a la amortización del inmovilizado material.

En relación con la primera de las cuestiones planteadas, afirma la Sala que existe una diferencia clara entre la regulación del arrendamiento de inmuebles como actividad económica antes y después de la LIS, y así lo ha aplicado la Inspección que admite para el ejercicio de 2014, en el que no existía norma que determinara cuándo una empresa dedicada al arrendamiento realizaba una actividad económica, los beneficios fiscales de las empresas de reducida dimensión aplicados por la recurrente y negando dichos beneficios para los ejercicios 2015, 2016 y 2017.

En el presente caso, la recurrente ni presenta empleados por cuenta ajena en ninguno de los años 2014, 2015, 2016 y 2017 ni tampoco ha acreditado que hubiese subcontratado la gestión de los arrendamientos a un tercero, mediante el desembolso de una cantidad que suponga un gasto equiparable al salario de una persona con contrato laboral y a jornada completa, resultando insuficiente para reputar la actividad de arrendamientos de inmuebles como económica el solo dato del número de contratos de arrendamiento celebrados, no pudiendo acogerse la posición de la recurrente pues la misma conduciría a desnaturalizar el art. 5 de la LIS.

El TSJ de Madrid, en su Sentencia de 12 de julio de 2023, analiza si la resolución recurrida del TEAR de Madrid vulnera el principio de congruencia y, en ese caso, cuáles son las consecuencias de considerar que dicha resolución incurre en incongruencia.

Considera la Sala que el TEAR basa su resolución en cuestiones relativas a la contabilidad de la sociedad, y especialmente, en la contabilización de la adquisición de un derecho de explotación sobre un terreno, sin que tal cuestión fuera abordada ni en el requerimiento, ni en la propuesta de liquidación, ni en la liquidación, ni en la resolución del recurso de reposición dictados por la oficina gestora.

Por tanto, la resolución del TEAR introdujo unos argumentos que no se habían planteado por la Administración en las indicadas resoluciones frente a los que la demandante no pudo haber presentado alegaciones y pruebas ante el órgano gestor.

Por otra parte, al centrar el TEAR su resolución en la contabilización de la adquisición de un derecho de explotación sobre un terreno, no entró a valorar los argumentos de la liquidación y de la resolución del recurso de reposición ni, por tanto, valoró las alegaciones formuladas por la reclamante frente a la indicadas liquidación y resolución del recurso de reposición, incurriendo en incongruencia e incumpliendo lo establecido en los preceptos transcritos, pues si el TEAR consideraba que era necesario analizar la contabilidad, podía haber anulado la liquidación para que se siguiese un procedimiento de Inspección al no ser procedente el procedimiento de comprobación limitada para analizar la contabilidad, pero en todo caso debía haber analizado las cuestiones suscitadas en la liquidación y en la resolución del recurso de reposición, sobre las que la recurrente formuló sus alegaciones y pruebas, y al no hacerlo, lo que reconoce el Abogado del Estado en la contestación a la demanda, procede la anulación de la resolución recurrida.

A juicio de la Sala, el hecho de que la entidad recurrente no dispusiere del listado de precios no le impedía a la AEAT calcular la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido. En efecto, la Inspección contaba con los libros de contabilidad en los que vienen reflejadas las existencias con sus correspondientes variaciones.

El TSJ de Galicia, en su sentencia de 5 de junio de 2023, analiza si es correcta la aplicación del régimen de estimación indirecta efectuada por la Administración y concluye que no se puede aceptar que no se había aportado la documentación relativa a los ingresos de la explotación, ya quela Inspección contaba con los libros de contabilidad en los que vienen reflejadas las existencias con sus correspondientes variaciones y podía haber realizado una "cuenta de resultados analítica" de la empresa con los datos con los que contaba restando de las ventas el coste de las mismas para hallar el margen bruto.

La Inspección basaba su decisión de aplicar el régimen de estimación indirecta en relación con dos locales de hostelería y discoteca en el hecho de que "el obligado tributario no ha aportado la documentación relativa a los ingresos de la explotación de las barras de los locales de ocio nocturno que realiza la sociedad”.

Ahora bien, en contra de lo señalado por la Inspección, la Sala saca a colación el Decreto 179/2011, de 8 de septiembre, por el que se regula el régimen de precios y reservas de los establecimientos turísticos de alojamiento y restauración en la Comunidad Autónoma de Galicia, que eliminó la obligación de sellado de las declaraciones de precios ante el correspondiente organismo de la Xunta.

Afirma la Sala que la Administración determinó, de hecho, que el proceder del obligado tributario no presentaba ninguna objeción, pese a disponer de la documentación precisa para objetarla en su momento y no lo hizo. De ello, señala la Sala, por pura lógica, la hoy demandante debió inferir que su proceder era correcto, pues, en otro caso, se hubiese dado lugar a la oportuna rectificación impuesta por la administración.
El TSJ de Castilla y León (Valladolid), en su Sentencia de 20 de abril de 2023, analiza si se ha vulnerado por parte de la Administración el principio de seguridad jurídica, contradiciendo sus propios actos y criterios.
Comienza la Sala recordando que no hay una sujeción total a lo actuado, ni al precedente administrativo, de tal manera que es dado a la Administración, en aras de un más adecuado cumplimiento de sus finalidades, alterar sus criterios siempre que ello esté debidamente justificado, es decir, el cambio es posible, pero no llevarlo a cabo de manera arbitraria o sin causa justificada, pues ello determinaría un claro problema de tratamiento indebido con graves posibilidades de tratamiento contrario a los deberes de un criterio objetivo e igualitario para todos, abriéndose camino a la arbitrariedad; el cambio es posible, ciertamente, pero cuando está justificado.
Ahora bien, lo que no es admisible es que se cambie de manera injustificada de criterio, pues cabe que con ese actuar se lesionen los derechos en que se fundamenta todo el ordenamiento jurídico y se entre en un claro ámbito de inseguridad jurídica, al no saberse a qué atenerse en cada momento.
Pues bien, en el caso de autos la discrepancia sobre la que se está tratando deriva de que la Administración valora unos bienes de una determinada manera, mientras que quien es obligada tributaria sostiene que ha venido aplicando el mismo criterio y que el mismo fue puesto en conocimiento de la demandada en otros ejercicios en que se regularizó su situación por el mismo impuesto, sin que ello resultase de ninguna manera alterado o modificado por la Administración, a la que se aportó la documentación correspondiente en lo que atañía a los bienes litigiosos.

A juicio de la Sala, el sustento de la regularización practicada se encuentra plenamente motivado y justificado, siendo sin duda extensas y exhaustivas las actuaciones realizadas con carácter previo a la regularización de la que se extrae la condición de la otra entidad como sociedad instrumental, simulando su condición de importador y asumiendo el riesgo de declarar en aduanas unos valores de mercancías muy inferiores a los reales. Siendo la recurrente la verdadera importadora de los 25 contenedores que constan identificados respecto de ésta al ser descargados en su domicilio social.

El TSJ de Valencia, en su Sentencia de 25 de abril de 2023, analiza si resulta suficientemente probada la existencia de simulación apreciada por la Inspección.

La Inspección consideró que se había simulado que la importación de productos procedentes de China era realizada por una empresa distinta al obligado tributario cuando la realidad es que dichas importaciones eran realizadas por otras empresas distintas, entre las cuales se encuentra el obligado tributario, simulación con la que se pretendía adquirir las mercancías de forma oculta para poder posteriormente realizar la venta también de forma opaca.

En cuanto a la prueba por parte de la Inspección de la simulación de las importaciones realizadas por las citadas empresas y su imputación al importador real, el obligado tributario, se debe tener en cuenta que al no existir una prueba directa se debe acudir a la prueba mediante las presunciones, teniendo en cuenta que la presunción en sí no es propiamente un medio de prueba, sino un mecanismo para la fijación de los hechos relacionados con la prueba, que facilitan el acceso a la prueba a una de las partes, en este caso a la Inspección.

Afirma la Sala que choca frontalmente con el concepto de dietas la fijación de una cantidad fija y diaria, cuando se trata de compensar a quien asume unos gastos que por esencia son variables e indeterminados ab inicio. Por ende, establecer una cantidad fina y periódica para responder más al intento de encubrir una retribución a los administradores, por las tareas de un cargo que es gratuito.
El TSJ de Asturias, en su Sentencia de 19 de mayo de 2023, analiza si son deducibles las  dietas abonadas a los administradores.
Comienza la Sala afirmando que, concretándonos en el concepto de dietas, para poder determinar que el gasto es deducible, lo determinante es acreditar el concepto de dependencia de quien lo origina y tiene derecho a percibirlo, lo que no ocurre si quien los percibe ostenta la condición de administrador con cargo gratuito, pues dicha situación es incompatible con aquélla vinculación que le es demandable, lo cual impide apreciar el beneficio fiscal que, además, requiere ser interpretado de forma restrictiva, sin que sea admisible la analogía.
Cuestión distinta es que se hubiera acreditado debidamente que la actividad desarrollada por los administradores, a las que se vincula la percepción de dietas, fuera distinta a la que es propia y se incardina dentro de las funciones del cargo de administrador, que conllevarían la realización directa y personal de las que son propias del objeto social, lo que choca con la propia exposición fáctica que contiene la demanda en el tercer apartado referido a la deducción por dietas abonadas al trabajador.

Afirma la Sala que la prolongación del arrendamiento durante los 7 años que transcurrieron desde la fecha de adquisición (2001) hasta el año 2008 en que finalizó el procedimiento de gestión urbanística en el que estaba inmerso el inmueble, no cambia su calificación como existencias o inmovilizado, pues dicha naturaleza no depende del mayor o menor periodo de tiempo en que el bien figure en el patrimonio de la empresa, sino de la finalidad o destino que cumpla en relación con la actividad económica o empresarial.

El TSJ de Galicia, en su Sentencia de 26 de abril de 2023, analiza cual es la correcta calificación del terreno adquirido por parte de la entidad recurrente en el año 2001 al objeto de admitir o no los gastos por amortización y la pérdida por baja del inmovilizado. Así, en concreto la discusión consiste en determinar si estamos ante un elemento del inmovilizado material o ante una existencia.

Considera la Sala que cuando la entidad actora adquirió el terreno litigioso en el año 2001, el destino previsible era la promoción urbanística, recibiendo terreno urbanizado en el que podía edificar, sin perjuicio de que los vendedores pudiesen seguir utilizando y explotando la nave a través de un contrato de alquiler, de manera que la recurrente, a través de su representante, alquiló la nave a familiares de este, anteriores propietarios del terreno, pues era la forma de continuar destinándola a almacén de coloniales, como lo venían haciendo desde el año 1983, fecha en la que se otorgó la escritura pública de declaración de Obra Nueva de la nave industrial.

Afirma la Sala que, como consecuencia de la declaración de no ser conforme al Derecho de la Unión Europea el citado tributo, no debe imputarse temporalmente en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio en que se reconoce el derecho a su devolución, criterio asumido por la Administración, sino en el patrocinado por el recurrente, referido al ejercicio en que se produjo el pago del tributo en cuestión..

El TSJ del Principado de Asturias, en su Sentencia de 12 de abril de 2023, analiza cual es la correcta imputación temporal que corresponde a la devolución de los ingresos indebidos del IVMDH.

Considera el demandante que la devolución de los importes indebidamente soportados por la repercusión del IVMDH en los ejercicios 2002 a 2012, deberían imputarse en los años en los que se efectuó su ingreso indebido, y no en la declaración del Impuesto de Sociedades del 2015, pese a haber obtenido ese ejercicio las devoluciones. Señala la Sala que, en el presente litigio, las cantidades objeto de discusión son ingresos indebidos devengados fiscalmente en el momento en el que se produjeron, con independencia del ejercicio en que se realice la devolución efectiva de los mismos, respetando así su correlación con los gastos.

A juicio de la Sala lo que no puede pretender la apelante es acogerse libre y voluntariamente a una exención tributaria en su autoliquidación del año 2013, beneficiarse de ella, no corregir, en las posteriores declaraciones, el presunto error sobre la naturaleza de los bienes en el que dice haber incurrido y ahora, cumplido el plazo para reinvertir y no verificado tal requisito, negar que tuviera derecho al beneficio para hacerlo valer a efectos de prescripción de la acción para regularizar.

El TSJ de Navarra, en su Sentencia de 14 de febrero de 2023, analiza cual ha sido el momento temporal del incumplimiento de los requisitos para la aplicación de la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios.

Considera la Sala que no existe prescripción de la acción para regularizar la situación una vez comprobado que no se cumplió con la reinversión en plazo, pues no habían transcurrido cuatro años entre el inicio de las actuaciones inspectoras en 2020 y el plazo máximo para materializar la reinversión; el 31 de diciembre de 2016.

Ahora bien, la apelante no niega el incumplimiento de la reinversión, sino que niega la premisa mayor; que fuera procedente tal exención en el año 2013. Así las cosas, considera que nunca tuvo derecho a la exención y que lo que procedía era haber regularizado la declaración de IS del año 2013, para eliminar tal beneficio fiscal, porque los terrenos tenían la condición de existencias a efectos contables y la empresa ya en ese momento carecía de actividad. Dicha actuación estaría prescrita por haber transcurrido el plazo legal para ello.