TS

El TS considera que dados los términos en que se expresa la STC 182/2021, de 26 de octubre, es indudable que la voluntad del Tribunal Constitucional es fijar la intangibilidad de las diversas situaciones consolidadas a la fecha de dictado de la sentencia, no a la de la publicación.

El Tribunal Supremo en una sentencia de 12 de julio de 2023 resuelve que dados los términos en que se expresa la STC 182/2021, de 26 de octubre de 2021, cuestión de inconstitucionalidad n.º 4433/2020 (NCJ065794), es indudable que la voluntad del Tribunal Constitucional es fijar la intangibilidad de las diversas situaciones consolidadas a la fecha de dictado de la sentencia, no a la de la publicación y no se puede impugnar la liquidación que no es aún firme, a pesar de no haber transcurrido los plazos legales al efecto.

De esta manera considera el TS que las liquidaciones provisionales o definitivas por IIVTNU que no hubieran sido impugnadas a la fecha de dictarse dicha sentencia, 26 de octubre de 2021, no podrán ser impugnadas con fundamento en la declaración de inconstitucionalidad efectuada en la misma, al igual que tampoco podrá solicitarse con ese fundamento la rectificación, ex art. 120.3 LGT, de autoliquidaciones respecto a las que aun no se hubiera formulado tal solicitud al tiempo de dictarse la STC 26 de octubre de 2021. Sin embargo, sí será posible impugnar dentro de los plazos establecidos para los distintos recursos administrativos, y el recurso contencioso-administrativo, tanto las liquidaciones provisionales o definitivas que no hubieren alcanzado firmeza al tiempo de dictarse la sentencia, como solicitar la rectificación de autoliquidaciones ex art. 120.3 LGT, dentro del plazo establecido para ello, con base en otros fundamentos distintos a la declaración de inconstitucionalidad efectuada por la STC 182/2021, como pueden ser las previas sentencias del Tribunal Constitucional que declararon la inconstitucionalidad de las normas del IIVTNU en cuanto sometían a gravamen inexcusablemente situaciones inexpresivas de incremento de valor (entre otras STC 59/2017 ) o cuando la cuota tributaria alcanza confiscatorio ( STS 126/2019 ) al igual que por cualquier otro motivo de impugnación, distinto de la declaración de inconstitucionalidad por STC 182/2021".

EL Tribunal Supremo ha adelantado en una nota de prensa el fallo de su sentencia en la que anula la exigencia a los contribuyentes de presentar la declaración del IRPF por medios electrónicos a través de Internet, realizada en la Orden del Ministerio de Hacienda HAC/277/2019, de 4 de marzo, "pues se establece de manera general para todos los obligados tributarios sin determinar los supuestos y condiciones que justifiquen, en atención a razones de capacidad económica, técnica, dedicación profesional u otros motivos, que se imponga tal obligación".

El tribunal estima en su sentencia un recurso de la Asociación Española de Asesores Fiscales, y declara la nulidad de varios artículos de la Orden de Hacienda que fijaban esa imposición general.

El TS afirma con rotundidad que las retribuciones percibidas por los administradores de una entidad mercantil y que consten contabilizadas, acreditadas y previstas en los estatutos de la sociedad no constituyen una liberalidad no deducible por el hecho de que la relación que une a los perceptores de las remuneraciones con la empresa sea de carácter mercantil y de que tales retribuciones no hubieran sido aprobadas por la junta general, pues en el supuesto de que la sociedad esté integrada por un socio único no es exigible el cumplimiento del requisito de la aprobación de la retribución a los administradores en la junta general y,  aun en el caso de aceptarse que fuera exigible su inobservancia no puede comportar automáticamente la consideración como liberalidad del gasto correspondiente y la improcedencia de su deducibilidad.

El Tribunal Supremo en su sentencia de 27 de junio de 2023 fija como jurisprudencia que las retribuciones percibidas por los administradores de una entidad mercantil y que consten contabilizadas, acreditadas y previstas en los estatutos de la sociedad no constituyen una liberalidad no deducible -art. 14.1.e) TRLIS- por el hecho de que la relación que une a los perceptores de las remuneraciones con la empresa sea de carácter mercantil y de que tales retribuciones no hubieran sido aprobadas por la junta general, siempre que de los estatutos quepa deducir el modo e importe de tal retribución, como sucede en este caso. En el supuesto de que la sociedad esté integrada por un socio único no es exigible el cumplimiento del requisito de la aprobación de la retribución a los administradores en la junta general, por tratarse de un órgano inexistente para tal clase de sociedades, toda vez que en la sociedad unipersonal el socio único ejerce las competencias de la junta general (art. 15 TRLSC).  Y,  aun en el caso de aceptarse que fuera exigible legalmente este requisito previsto en la ley mercantil -para ejercicios posteriores a los analizados-, su inobservancia no puede comportar automáticamente la consideración como liberalidad del gasto correspondiente y la improcedencia de su deducibilidad.

El Tribunal Supremo resuelve que Hacienda no puede declarar a un menor de edad sin rentas responsable solidario de las deudas de sus padres en la modalidad de tributación conjunta del IRPF, pues no pudo asentir o discrepar de la decisión de sus padres de optar por la tributación conjunta, aunque era más beneficiosa para ellos, podría ser perjudicial para el hijo menor de edad.

El Tribunal Supremo ha dictado una sentencia, cuyo fallo se ha adelantado en una nota publicada en lapágina del Poder Judicial, en la que establece que Hacienda no puede declarar a un menor de edad sin rentas responsable solidario de las deudas de sus padres en la modalidad de tributación conjunta del Impuesto sobre Renta de las Personas Físicas (IRPF) de la unidad familiar, ya que debido a su edad (10 años entonces), el demandante no pudo asentir o discrepar de la decisión de sus padres de optar por la tributación conjunta de la unidad familiar que, aunque era más beneficiosa para ellos, podría ser perjudicial para el hijo menor de edad. En este caso la Ley foral navarra del IRPF establece que las personas físicas integradas en una unidad familiar que opten por la tributación conjunta quedan “conjunta y solidariamente sometidas al impuesto como sujetos pasivos, sin perjuicio del derecho a prorratear entre sí la deuda tributaria, según la parte sujeta que corresponda a cada uno de ellos”, a diferencia de la Ley estatal que del IRPF que recoge como condición para la tributación conjunta es que todos los miembros obtengan alguna renta “y ello porque, si no perciben ninguna, no son contribuyentes.

La Comunidad foral recurrió en casación ante el Tribunal Supremo que ahora ha desestimado su recurso y ha confirmado el fallo de la sentencia recurrida, que anulaba la diligencia de embargo girada contra el menor por el principal más los intereses debidos por la liquidación del IRPF de 2010 de la unidad familiar. La Sala considera que la Administración tributaria dispensa un trato discriminatorio a estos hijos menores de edad respecto a los hijos mayores de edad dependientes de los padres porque estos no son miembros de la unidad familiar ni están sometidos a la responsabilidad solidaria.

Además de las sentencias destacadas que han sido publicadas por el  Tribunal Supremo durante esta primera quincena de julio y que hemos comentado previamente en las entradas referidas a los conflictos en la residencia fiscal del contribuyente entre España y un país firmante de un Convenio de Doble Imposición, deben resolverse conforme a las reglas previstas en dicho instrumento y la que  completa su jurisprudencia respecto a la valoración de los servicios de carácter personalísimo prestados por el socio a otras sociedades vinculadas a la sociedad profesional regularizada, encontramos las siguientes nuevas cuestiones que se plantean al Tribunal:

El Tribunal Supremo afirma que los conflictos de residencia entre Estados firmantes de un Convenio de Doble Imposición deben resolverse mediante la aplicación de los criterios de «desempate» previstos en el Convenio, y considera que el «centro de intereses vitales» es más amplia que el concepto de «núcleo de intereses económicos» del art. 9.1 b) de la Ley del IRPF, por lo que no resulta equiparable.

El Tribunal Supremo en su sentencia 12 de junio de 2023 no alberga duda alguna de que el conflicto en la residencia fiscal debe resolverse aplicando las reglas previstas en el Convenio, en concreto en su art. 4.2, que establece cuatro criterios sucesivos de «desempate» para la persona física que sea residente de ambos Estados contratantes:

• lugar donde tenga una vivienda permanente a su disposición;
• lugar  en el que mantenga relaciones personales y económicas más estrechas (centro de intereses vitales);
• lugar donde desarrolle su vida habitualmente y
• lugar donde sea nacional.

En último término, si se dieran en ambos Estados las cuatro circunstancias, o no se dieran en ninguna de ellas, tendría que acudirse a un procedimiento amistoso para la resolución del conflicto. Por otro lado, los órganos administrativos o judiciales nacionales no son competentes para enjuiciar las circunstancias en las que se ha expedido un certificado de residencia fiscal por otro Estado y la validez de un certificado de residencia expedido por las autoridades fiscales del otro Estado contratante en el sentido del Convenio de Doble Imposición debe ser presumida.

El Tribunal Supremo estima que respecto a la valoración de los servicios de carácter personalísimo prestados por el socio a otras sociedades vinculadas a la sociedad profesional regularizada, la equivalencia entre el precio que la vinculada paga a la sociedad regularizada -por los servicios prestados por ésta, a cargo del socio, que no solo es el profesional que los ha de prestar de un modo personal e insustituible, es plena en su comparación con la que relaciona a la sociedad profesional con el socio, pues el servicio prestado no es que sea semejante, es que es el mismo. 

El Tribunal Supremo en su sentencia de 21 de junio de 2023, estima correcto el ajuste por operaciones vinculadas con objeto de la regularización practicada por la Inspección respecto de la sociedad recurrente, participada en un 94% por el profesional de los medios de comunicación. En este sentido la Inspección tributaria no ha considerado que concurra simulación, antes bien da por bueno el hecho de que un profesional de los medios de comunicación actúe a través de una sociedad para la obtención de sus ingresos. La regularización parte, sobre todo, del contrato celebrado entre la actora y la sociedad, que contrata en exclusiva con la recurrente los servicios profesionales del comunicador para la realización de un programa radiofónico, así como las colaboraciones periodísticas realizadas por este último.

En esta sentencia el Tribunal sienta como doctrina que el servicio que presta una persona física a una sociedad vinculada y el que presta tal sociedad vinculada -aquí, la recurrente- a terceros independientes, es sustancialmente el mismo cuando se trata de la prestación de un servicio intuitu personae, y la sociedad vinculada carece de medios para realizar la operación o prestar el servicio pactado si no es a través de la necesaria e imprescindible participación de la persona física -no aportando valor añadido (o siendo este residual) a la labor de la persona física-. Dada esa coincidencia de los servicios, es acorde considerar con la metodología de operaciones vinculadas del ejercicio 2006 que la contraprestación pactada por esta segunda operación es el precio de mercado del bien o servicio de que se trate. Asimismo, en las mismas circunstancias descritas, es acorde considerar con la metodología de operaciones vinculadas del ejercicio 2007, que la contraprestación pactada por esta segunda operación -la que liga a la sociedad vinculada, en este caso la recurrente en casación, con el tercero independiente- es una operación no vinculada comparable, no siendo necesario incorporar al efecto una corrección valorativa de ese precio pactado que sirve de canon comparable, por el mero reconocimiento de la existencia de la sociedad, sin perjuicio de las correcciones que en aplicación del método del precio libre comparable proceda realizar, por los gastos fiscalmente deducibles que se centralizan en la sociedad.

El Tribunal Supremo resuelve que el art. 191.1 LGT in fine, debe interpretarse en el caso de que concurra simulación en el sentido de que la base de la sanción del socio en el IRPF será la diferencia entre la cantidad dejada de ingresar por la persona física y la ingresada por la sociedad instrumental interpuesta en el IS, simulada, respecto de las mismas rentas, mientras que cuando no existe simulación la base de cálculo de la sanción del socio en el IRPF es la cuantía no ingresada en el IRPF sin tener en cuenta la parte por la que la sociedad vinculada tributó en el IS.

El Tribunal Supremo en una sentencia de  8 de junio de 2023. resuelve que el art. 191.1 LGT in fine, debe interpretarse en el caso de que concurra simulación en el sentido de que la base de la sanción será la diferencia entre la cantidad dejada de ingresar por la persona física y la ingresada por la sociedad instrumental interpuesta, simulada, respecto de las mismas rentas.

Mientras que el  alto tribunal en su sentencia de 6 de junio de 2023 confirmó la sanción que se impuso a un conocido periodista deportivo, al igual que había hecho la Audiencia Nacional en la sentencia recurrida, rechazando el planteamiento del actor que considera que el importe que ha de constituir la base de la sanción es el importe no recaudado por la Hacienda Pública, pues ni el art. 191 LGT ni la normativa de desarrollo de la potestad sancionadora tributaria contempla que pudiera haber un descuento o minoración de la base de la sanción, en este caso en el que media simulación e l Tribunal parece admitir descontar la cuota del IS abonada por la sociedad ficticia de la base de la sanción del socio, ya que no existen dos personalidades distintas, y por tanto la base de la sanción será la diferencia entre la cantidad dejada de ingresar por la persona física y la ingresada por la sociedad instrumental interpuesta, simulada, respecto de las mismas rentas.

Durante esta segunda quincena de junio de 2023, se ha publicado la sentencia de 6 de junio de 2023 en la que TS confirma la sanción del socio en el IRPF cuya base de cálculo es la cuantía no ingresada en el IRPF sin tener en cuenta la parte por la que la sociedad vinculada tributó en el IS, ya que estamos ante sujetos diferentes que ya hemos comentado en Fiscal Impuestos, y la siguiente sentencia que analiza el supuesto que también se contemplaba es estos autos respecto a la sanción bajo el prisma de la simulación-, el parámetro de enjuiciamiento sería otro, de la misma manera que diferentes hubieran sido también las consecuencias en la esfera patrimonial del recurrente, pues en dicho caso el Tribunal parece admitir descontar la cuota del IS abonada por la sociedad ficticia de la base de la sanción del socio, ya que no existen dos personalidades distintas, sobre la que el Tribunal se pronuncia en la STS de 8 de junio de 2023.

Sobre estas dos sentencias publicaremos próximamente un artículo titulado Sociedades de profesionales; la distinta base de la sanción en el caso de operaciones vinculadas y de simulación del director de nuestra Revista de Contabilidad y Tributación. CEF (RCyT. CEF), D. Alejandro Blazquez Lidoy, y que estará disponible en abierto para todos nuestros lectores de Fiscal Impuestos en el apartado de Artículos.

El TS confirma que Hacienda vulneró la doctrina del TJUE, al invertir la carga de la prueba e la aplicación de la exención recogida en el citado art. 14.1.h) TR Ley IRNR, y en consecuencia la demostración de que no es de aplicación la cláusula anti-abuso,  afirmando que a la Administración tributaria y no al contribuyente, quien debe probar los presupuestos de su aplicación acudiendo a los distintos medios de información previstos en los Convenios de doble imposición o la Directiva de Intercambio de información.

El Tribunal Supremo en una sentencia de 8 de junio de 2023 cuyo fallo se ha adelantado en una nota de prensa publicada en la página del Poder Judicial en la que interpreta la cláusula antiabuso del art. 14.1 h) TR Ley IRNR a la luz de la doctrina del TS y del TJUE sobre la carga de la prueba del abuso y en la que tras hacer un repaso exhaustivo de la jurisprudencia del TJUE, establece como doctrina que la carga de la prueba del abuso que impide acogerse a la exención en el Impuesto sobre la Renta de No Residentes (IRNR) corresponde a la Administración Tributaria, mostrándose de acuerdo con la Audiencia Nacional, al considerar que en todo caso le corresponde a la Administración tributaria, y no al contribuyente, probar los presupuestos de aplicación de la cláusula antiabuso acudiendo a los distintos medios de información previstos en los Convenios de doble imposición o la Directiva de Intercambio de información.